合作社持續發展的財務挑戰與規范建議

■ 文 / 黃 怡 翁梅金

合作社持續發展的財務挑戰與規范建議

■ 文 / 黃 怡 翁梅金

農民專業合作社作為新型農業經營主體，只有堅持規范和創新，才能確保在推動農業轉型升級、帶動農戶進入市場、促進農民增收致富中發揮重要作用，促進其健康可持續發展。本文是筆者在前往福建省內各地市區與安徽碭山、安徽滁州、新疆昌吉、北京昌平、甘肅蘭州、江蘇南京等多地合作社深入訪談調研以及示范社評審與監測的基礎上，從財務角度分析合作社持續發展面臨的挑戰，并提出規范建設的對策建議。

一、合作社持續發展面臨的財務挑戰

（一）成員異質性導致民主管理效果不佳

成員異質性已經成為我國農民合作社初級發展下的常態，要素稟賦差異是成員異質性的本質表現。一部分要素以資本投入作為合作社出資時，可以明顯看到一般成員與核心成員的差異。從調研的合作社股權結構來看，大多數由核心成員出資，占比超過60%，股權集中度高，而普通成員出資占比少，與核心成員的分層現象明顯。另一部分要素諸如社會資本、人力資本等難以度量無形資源的投入也大相徑庭。在訪談中合作社理事長等核心成員都不約而同地表示，普通成員對合作社的管理、決策參與并不積極，往往只關注切身利益，較少顧及合作社的整體利益與發展，給合作社從“三會”到經理層的治理鏈條帶來了一定程度的挑戰。調研過程發現，目前合作社基本都成立了“三會”，但執行情況并不樂觀。每年召開理事會3次—4次，成員大會1次—2次，監事會則形同虛設。理事會會議和成員大會記錄不完整甚至沒有記錄。由于普通成員的“小農意識”，對合作社的信任度和參與度不高，重大事項決策通過成員大會投票表決的決策效率不高，且無法解決問題，最終轉而由理事會決定。由于核心成員出資比例較大，其所承擔的風險更高，順理成章成為理事會成員，更有理由要求在合作社發展中獲得更多的剩余控制權，進一步導致普通成員較少參與合作社的日常經營決策，最終表現為合作社核心成員對合作社的控制。可見，在要素稟賦差異下帶來的成員異質性問題對合作社治理機制的正常運行造成了一定的影響。

（二）盈余分配制度與法律規定不相符

合作社利益分配關系到合作社成員的直接利益，當前合作社成員間要素稟賦不同，核心成員資本要素的話語權占據了絕大部分。合作社的普遍做法是，成員交售生產的農產品時，合作社記錄產品的等級和數量，當合作社把所有產品銷售后，再按記錄的交易量，將貨款轉入成員賬戶。大多數合作社負責人表示，《農民專業合作社法》規定的盈余分配程序過于繁瑣，可操作性差，合作社實際分配與章程上的規定并不一致。目前，能夠嚴格按照《農民專業合作社法》規定的盈余分配程序進行分配的合作社為數不多，大多數合作社將規定不低于60%按交易量（額）進行的盈余分配演化為略高于市場價收購，高出部分相當于二次返利的做法，已經是最接近合作社本質的做法。

（三）會計核算未能體現合作社特點

由財政部印發的財會〔2007〕15號文件，自2008年1月1日起施行的《農民專業合作社財務會計制度（試行）》，立足于農民專業合作社的實際，把財務管理與會計核算融合在一起，選擇經營規模適度合作社的常規業務，突出合作社的自身特點，設計了37個一級會計科目，并對各科目的核算范圍作了明確界定，對成員賬戶和收益分配作了原則性的規定。實地調研過程發現，當前合作社通過聘請專職或兼職的會計人員，有的還采用財務管理軟件，設置了日記賬、總賬以及明細賬，進行會計核算、編制財務報表。但會計人員對《農民專業合作社財務會計制度（試行）》的認識不到位，會計科目使用不恰當或者錯誤使用，使得合作社的賬務處理未能反映其特點。一是，為成員服務產生的受托代購生產資料的購買、交付等采購和受托代銷農產品的收取、發出和結存情況，未通過“受托代購商品”和“受托代銷商品”賬戶反映；二是，與成員的各種應收及暫付款項未通過“成員往來”賬戶核算等；三是，接受各級財政扶持補助資金及形成的財產沒有通過“專項應付款”與“專項基金”核算，未能將這些財產量化到成員賬戶，造成合作社產權模糊；四是，盈余分配未按交易量（額）分配，剩余盈余未按公積金份額分配，盈余分配的賬務處理未通過“應付盈余返還”“應付剩余盈余”核算，在一定程度上損害了合作社成員的利益。此外，存在著使用企業會計準則規定的會計科目的情況，如將合作社物資通過“庫存商品”科目而不是“產品物資”科目核算，外部往來使用“應收賬款/應付賬款”而不是使用“應收款/應付款”科目核算。

二、農民專業合作社規范建設的幾點建議

（一）提高合作社普通成員參與和監督經營管理的積極性

合作社發展的初級階段，成員異質性的存在，完全的民主與公平治理難以實現。解決成員異質性下的合作社治理，關鍵問題不是對核心成員權利的絕對削減，而是通過不斷提升普通成員的合作參與度和監督能力，從而實現對核心成員權利的相對約束和限制。為此，在強制規定合作社設立“三會”組織機構的前提下，應完善協調其內部組織機構及運行，創造條件推動普通成員參與合作社的日常經營管理。一是通過鼓勵和爭取成員出資入股，建立成員對合作社的信任與支持，使其不僅僅關注自身眼前的利益，避免普通成員“搭便車”的現象蔓延。二是完善“三會”運行機制，在選舉和決策時嚴格執行一人一票的基本原則，對于選舉理事會和監事會成員、制定和修改章程及盈余分配方案等重大事項應召開成員大會，進行民主表決，并做好會議記錄，做到信息公開透明，同時支持成員提出異議，贏得成員的支持和信任，實現民主治理。三是由于當前我國農民專業合作社的外部監督主要來自于主管部門，因此政府可將各項支持政策與對合作社的規制和監督有機結合，制定差別化的支持政策體系，不僅對異質性的合作社治理產生不容小覷的效力，也有利于避免核心成員擠占政府支農資源的行為。

（二）以按交易量（額）為主，兼顧多種要素共同參與分配

在規范合作社盈余分配制度上，應明確按照合作社章程規定進行盈余分配。對于盈余分配方案和程序與章程規定不一致的，需要經成員（代表）大會討論通過予以修訂。針對當前合作社不同模式的盈余分配，允許在其發展過程中探索具有特色的模式選擇。政府應以市場為導向，維護合作社成員的權益，把握按交易量（額）與公積金份額的分配，控制資本、勞動力等要素參與盈余分配的傾斜度。而合作社在規范發展階段，一是要規定基本股金，加入合作社的每個成員都要出資，并作為公積金量化分配的依據；二是按照《農民專業合作社法》規定為每個成員設立賬戶，登記其出資額、量化公積金份額及其與合作社的交易量（額）；三是對于包括理事長在內的少數核心成員的勞動投入，應通過支付勞動報酬或激勵方式給予承認，如以參與年終分紅或給予固定工資的方式進行激勵，更好地維護所有成員的權益。

（三）規范合作社會計核算，加強審計監督力度

首先，政府應積極引導合作社認真執行《農民專業合作社財務會計制度（試行）》，定期對合作社財會人員進行培訓，培訓內容可以多樣化，包括相關制度與政策的解讀，開展合作社財務管理軟件的使用培訓等，采取案例示范的培訓模式，發揮示范社的帶動效應。其次，合作社自身應增強規范意識，夯實會計核算基礎，包括制定規范的核算流程，配備會計人員或代理會計記賬，設置和使用統一的票據，設置和登記會計賬簿，完善財務報表的編報等。此外，政府應加強對合作社的監督管理，從短期來看，可以考慮賦予農業行政主管部門或由農業行政主管部門委托第三方機構對合作社財務的審計監管職能；從長期來看，可以通過把外部審計監管作為強制性條款寫進法律，在農業行政主管部門的指導下，依托各級合作社聯合會或聯合社，分層級、分專業建立專門的合作社審計機構。在政府部門起帶頭作用的前提下，合作社內部監督機制才能夠自覺吸收合作社內部及周邊規模經營的專業農戶或有意愿參與合作社管理的成員加入監事會，提高合作社經營團隊的決策效率。

（作者單位：福建農林大學）