電子商務企業會計核算方法探討

廣東水利電力職業技術學院 劉玉娟

電子商務通常是指在因特網開放的網絡環境下，買賣雙方不謀面地進行各種商貿活動，實現消費者的網上購物、商戶之間的網上交易和在線電子支付以及各種商務活動、交易活動等。目前電子商務的主要模式有B2B、B2C、C2C三種。短短數十年，電子商務在我國的發展異軍突起，目前電子商務已在商業企業、交通運輸、郵電通信、物流倉儲、社保醫療、餐飲旅游等方面得到較為廣泛的應用，電子商務交易總額近5年來翻了兩番，網絡零售交易額5年來平均增速為80%。隨著電子商務的持續發展，越來越多的企業通過電子商務進行業務活動，企業電子商務業務如何進行會計核算和納稅申報，已成為電子商務企業發展中必須面對的問題。

一、電子商務對傳統會計理論和實踐的沖擊與挑戰

傳統會計理論是建立在會計主體、持續經營、會計分期和貨幣計量等基本假設前提的基礎上的。在電子商務環境下，企業的商務活動發生了根本性的革命，傳統會計的理論和實踐已經不能完全適應電子商務企業的需要。

（一）會計主體認定問題 現行電子商務企業中，B2B、B2C電商企業，是在工商部門注冊登記的正規企業符合會計主體假設，應進行具體的會計核算。C2C模式的會計核算主體認定存在問題。而個人淘寶店鋪沒有在工商部門注冊登記，很多店鋪小本經營，營業額很少甚至沒有經營活動，對于大量的淘寶C2C店鋪，是否能作為會計核算主體？根據會計主體的規定，本文認為，大量的淘寶C2C店鋪多是個體經營，沒有在工商部門登記注冊，不符合會計核算主體的規定，其設立和撤銷也比較頻繁，要對其進行監控和會計稅務核算比較困難，所以暫不作為會計核算主體。

（二）會計確認問題 一是銷售收入確認問題。在電子商務環境下，商品的交易不再以合同、協議為前提，交易的時間地點也具有不確定性，網上交易的價格可以隨時被修改、刪除或變更，銷售計量難以得到真實、合法的保證，并且由于買賣雙方不見面交易，買方事先并沒有看到商品實物，網上交易退換貨比較頻繁，甚至有的商品允許消費者先試用再買單，所以收入的流入具有很大的不可確定性。另外，不少企業經常建立一些臨時網站、臨時賬號進行不連續的、臨時的網上交易，因而要滿足傳統會計收入的確認條件已不可能。

二是成本的構成和確認問題。電子商務環境下，企業的成本構成發生了很大的變化。首先，在電子商務環境下，企業存貨成本大大降低，網絡技術的運用把物資采購的各個環節聯絡起來，通過配送、代發等方式，電商企業基本可以實現“零庫存”。其次，電子商務企業的成本計算中必須考慮網站開發與維持成本，信息維護成本。最后，電子商務企業在會計成本確認時，還必須考慮物流成本。物流成本是電子商務企業成本中的重要組成部分。在成本的確認方面，傳統會計體制下，成本的確認是在符合收入確認的條件下，一邊確認收入一邊確認成本。在電子商務環境下，由于確認收入的條件發生了改變，成本的確認條件也發生相應的改變，增加新的內容。在新的經濟環境下必須要有新的規定來界定和確認收入與成本。

三是會計核算基礎與會計計量的變化。傳統的企業會計核算是以權責發生制為基礎的，與會計分期形成一個完整的系統核算。而在電子商務環境下，由于存在著大量的退換貨和試用的情況，賣家發出商品，并不代表交易成功可以實現銷售收入，而且整個交易的虛擬和無形化，難以確認收入的時間。因而權責發生制在電子商務環境下已經不能完全適用。考慮到網上交易的特點，筆者認為對電子商務企業的會計核算可以在權責發生制的基礎上，對部分業務的核算以收付實現制為基礎。比如電子商務企業對銷售收入的核算，就可以按照收付實現原則來進行，在交易成功買家確認收貨后再確認收入。

傳統的會計理論框架和經濟環境下，會計以貨幣為主要計量單位和尺度。在電子商務環境下，電子貨幣、數字貨幣是開展電子商務的重要技術條件。隨著網上銀行的興起，交易過程中使用的主要是電子貨幣，虛擬企業的出現使得貨幣計量向著以電子貨幣為主要貨幣的無紙化的趨勢發展。

二、電子商務企業會計核算方法

綜上所述，電子商務的發展，需要一種新的會計理論和核算方法與之相適應。本文試以天貓商家W公司（B2C，商品流通企業）為例進行探討。

（一）企業作為買方購買商品時

（1）首先將其銀行存款轉移到支付寶賬戶。可采用“其他貨幣資金—支付寶賬戶”科目。假設企業向支付寶賬戶轉賬10000元，會計分錄為：

借：其他貨幣資金——支付寶賬戶 10000

貸：銀行存款 10000

（2）選購商品，提交訂單，此時商品交易尚未成功，不做會計處理。

（3）支付貨款給支付寶第三方擔保平臺，此時交易不一定會成功，支付的貨款可以當做“預付賬款”來處理，這里的“預付賬款”數額不僅包括貨款，還包括增值稅進項稅額以及商品運費（如果商品運費是買方承擔的話），如果是賣方承擔運費，預付賬款數額則不包括運費。

假設W公司向另一電商企業晨光公司購買一批商品，商品價值5000元，增值稅進項稅額850元，商品運費100元。如果商品購進時運費是由買方W公司承擔，W公司支付這項貨款時：

借：預付賬款 5950

貸：其他貨幣資金——支付寶賬戶 5950

假設這筆購貨業務的運費是賣方晨光公司承擔，那么W公司只需支付貨款和增值稅，會計分錄為：

借：預付賬款 5850

貸：其他貨幣資金——支付寶賬戶 5850

（4）收到貨物時，如果無異議，確認收貨，交易成功。

第一種情況，如果商品購進時運費是買方W公司承擔，可以將運費作為“銷售費用”來處理。根據財政部2006年10月份《企業會計準則第1號——存貨》應用指南的規定，企業采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發生時直接計入當期損益。W公司的會計處理為：

借：庫存商品 5000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）857

銷售費用—購貨運費 93

貸：預付賬款 5950

第二種情況，如果購進時運費是由賣方晨光公司承擔，則W公司確認收貨時的會計處理為：

借：庫存商品 5000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）850

貸：預付賬款 5850

（5）退貨退款。W公司收到貨物如果不合意，就不用確認收貨，經過與賣方溝通可申請退貨退款。

首先，W公司退貨給賣方，因為沒有經過確認收貨這一步驟，商品并沒有入庫，所以不用沖減庫存商品，直接把貨物通過快遞公司退回給賣家即可。假設退貨運費是100元，對于退貨運費的處理：

若退貨運費由W公司承擔，直接計入銷售費用。

借：銷售費用—退貨運費 100

貸：應付賬款——XX快遞公司（或現金）100

如果是商品質量問題，退貨運費一般賣家承擔，但是先由買家墊付。W公司墊付退貨運費100元：

借：應收賬款——晨光公司 100

貸：應付賬款——XX快遞公司（或現金）100

晨光公司收到退回的貨物時，將運費通過支付寶轉賬給A公司，A公司收到100元時：

借：其他貨幣資金—支付寶賬戶 100

貸：應收賬款——晨光公司 100

其次，賣家收到退貨，確認無誤后，會通知支付寶直接退款給買家。

第一種情況如果購進時運費是由買家W公司承擔：

若交易不成功的原因非商品質量問題，那么一般購貨的運費賣方不會退回，W公司購進時的運費作為銷售費用處理：

借：其他貨幣資金——支付寶賬戶 5850

銷售費用——購貨運費 100

貸：預付賬款 5950

若交易不成功的原因是商品質量問題，那么購貨的運費賣方需要退回，W公司收到的退款就是5950元：

借：其他貨幣資金——支付寶賬戶 5950

貸：預付賬款 5950

第二種情況若購進時運費是賣方晨光公司承擔的：

若交易不成功的原因非商品質量問題，而是W公司單方面的因素，其會計分錄為：

借：其他貨幣資金——支付寶賬戶 5750

銷售費用——購貨運費 100

貸：預付賬款 5850

若交易不成功的原因是商品質量問題，是晨光公司的責任造成的，W公司收到全額退款5850元：

借：其他貨幣資金——支付寶賬戶 5850

貸：預付賬款 5850

（二）企業作為賣方銷售商品時

假設一顧客向W公司購買一件貨物，零售價格585元（增值稅），此商品的進貨價格為400元，發貨運費是20元。

（1）顧客提交訂單，此時不能確認交易是否成功不予處理。

（2）顧客付款到支付寶，因支付寶是第三方擔保平臺，貨款并沒有流入賣方，所以不做處理。

（3）銷售方發貨。因為顧客收到貨物可能會退貨，此時不能確認交易是否成功，并且尚未收到貨款，所以不能確認收入和成本，先把庫存商品轉為發出商品。

借：發出商品 400

貸：庫存商品 400

如果是由賣家W公司承擔運費，作為銷售費用處理：

借：銷售費用——發貨運費 20

貸：應付賬款——XX快遞公司（或現金）20如果是由買家承擔運費，買家支付的貨款中就會包含運費，一起存放在支付寶第三方平臺。賣家墊付運費時做如下分錄：

借：應收賬款 20

貸：應付賬款——XX物流公司（或現金）20

（4）買方確認收貨，交易成功。因為貨款還存放在支付寶第三方平臺，未收到貨幣資金，先確認為應收賬款。

借：應收賬款 585

貸：主營業務收入 500

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）85

此時確認銷售收入的記賬憑證所附的原始憑證不再是發票的記賬聯，而是網上的銷售記錄，或者內部編制的銷售統計表。同時結轉商品成本400元。

借：主營業務成本 400

貸：發出商品 400

（5）收到擔保方清算的貨款。因為貨款是存放在賣家的支付寶賬戶中，不能直接提現，采用“其他貨幣資金—支付寶”賬戶核算。另外，擔保方清算的貨款中要扣除天貓商城開具的積分發票和傭金的費用，積分發票和傭金可以作為銷售費用來處理。一般天貓平臺按照商家收入金額的5%計提傭金，按0.5%計提天貓積分，那么這筆業務天貓商城計提的傭金和積分發票為27.5元（500×5.5%）。

如果發貨的運費是賣家W公司承擔，那么W公司收到的清算貨款時：

借：其他貨幣資金——支付寶賬戶 557.5

銷售費用——積分發票和傭金 27.5

貸：應收賬款 585

如果發貨的運費是買方承擔，那么W公司收到的清算貨款就包括運費：

借：其他貨幣資金——支付寶賬戶 577.5

銷售費用——積分發票和傭金 27.5

貸：應收賬款 605

（6）退貨退款。如果是商品的質量問題引起的退貨，退貨運費一般由賣方承擔，作為銷售費用處理。一般先由買方墊付，賣方收到退回的貨物后，通過支付寶轉賬給買方。假設退貨的運費是20元，那么W公司的財務處理為：

借：銷售費用 20

貸：其他貨幣資金——支付寶賬戶 20

如果非商品的質量問題引起的退貨，退貨運費一般是買方承擔不需處理。

如果顧客在收到貨物后不滿意，不確認收貨就直接申請退貨了，那么賣方W公司在收到退回的貨物時：

借：庫存商品 400

貸：發出商品 400

通知第三方擔保方直接把錢退回給買方，交易結束。

如果買方在確認收貨后要求退貨退款的，賣方W公司在收到退回的商品時，要沖減收入：

借：主營業務收入 500

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）85貸：應付賬款——XX客戶 585

同時沖減成本

借：發出商品 400

貸：主營業務成本400

然后直接通過支付寶賬戶退款給客戶

借：應付賬款——XX客戶 585

貸：其他貨幣資金——支付寶賬戶 585

如果非商品質量問題引起的退貨退款，賣方W公司在退款時，可以扣除自己承擔的發貨運費。

（7）把貨款從支付寶轉移到銀行賬戶。按照天貓網上商城現行的規定，所有的銷售款都是只能直接通過支付寶提現到公司的對公帳戶（不限定是基本戶還是一般戶），不能轉帳也不能通過采購來轉走資金。假設W公司從支付寶賬戶轉賬20000元到公司基本戶：

借：銀行存款 20000

貸：其他貨幣資金——支付寶賬戶 20000

（三）電子商務企業經營中發生的其他費用處理 電子商務企業在經營中，除了正常的生產成本、主營業務成本外，還會發生其他費用，比如廣告宣傳、促銷費用，還有網絡的運行維護費用，辦公用房、水電煤氣等辦公費用，以及員工工資等職工薪酬費用。這些費用的處理，跟傳統的線下企業處理的基本原則和方法是一致的。

三、結論

電子商務業務的發展，使傳統會計的環境發生了很大的變化，因此需要根據電子商務業務的特點探討新的會計處理方法。目前，國家還沒有對電子商務業務的會計核算做出規定，對電子商務中的信用問題、合同形式、票據、電子單證等會計資料以及無原始會計憑證的情況下如何進行會計處理等問題也沒有制定統一的管理辦法，使電子商務的會計核算沒有明確的制度可依，導致電子商務企業的會計核算缺乏統一性，這將在一定程度上影響電子商務企業會計核算工作，建議財政部門加緊時間研究出臺研究制定電子商務會計核算、財務管理等相關制度，使會計制度建設跟上電子商務發展的步伐。

［1］ 田涌：《我國電子商務會計確認與計量存在的問題及對策》，《西南民族大學學報》（人文社科版）2007年第8期。

［2］ 李立新：《基礎會計》，經濟科學出版社2013年版。