我國(guó)政府會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題及改進(jìn)措施

□熊超

（深圳市城市規(guī)劃設(shè)計(jì)研究院有限公司 廣東深圳518028）

一、我國(guó)政府會(huì)計(jì)內(nèi)涵的界定

目前我國(guó)政府會(huì)計(jì)劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出和凈資產(chǎn)五大要素，其中基金和結(jié)余列入“凈資產(chǎn)”反映。鑒于基金一般具有專(zhuān)項(xiàng)用途，單位不能自由支配，以及政府會(huì)計(jì)體系內(nèi)雖有反映資金運(yùn)營(yíng)情況的各類(lèi)結(jié)余，但結(jié)余并沒(méi)有明確為一個(gè)要素特點(diǎn)，因此，我們必須從政府會(huì)計(jì)自身的特點(diǎn)出發(fā)，重新界定政府會(huì)計(jì)要素的概念。筆者參考目前政府會(huì)計(jì)理論界比較認(rèn)可的方法——將“凈資產(chǎn)”分為基金和結(jié)余，將政府會(huì)計(jì)五要素改為六要素。現(xiàn)對(duì)這六大會(huì)計(jì)要素進(jìn)行如下定義：資產(chǎn)：是政府會(huì)計(jì)主體掌管或使用的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。負(fù)債：是政府會(huì)計(jì)主體承擔(dān)的能以貨幣計(jì)量、需以資產(chǎn)償付的債務(wù)。收入：是政府會(huì)計(jì)主體為實(shí)現(xiàn)其職能或開(kāi)展業(yè)務(wù)活動(dòng)，依法取得的非償還性資金。支出：是政府為實(shí)現(xiàn)其職能或開(kāi)展業(yè)務(wù)活動(dòng)，對(duì)財(cái)政資金的再分配或所發(fā)生的各項(xiàng)資金耗費(fèi)或損失。基金：是政府會(huì)計(jì)主體為實(shí)現(xiàn)其職能或開(kāi)展業(yè)務(wù)活動(dòng)所需資金的基本來(lái)源，該資金來(lái)源有一定的限制，無(wú)需償還和不求回報(bào)。結(jié)余：是政府會(huì)計(jì)主體在一定會(huì)計(jì)期間收入與支出相抵后的余額。

二、我國(guó)現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題

（一）政府會(huì)計(jì)目標(biāo)定位不準(zhǔn)

我國(guó)政府會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位還不夠準(zhǔn)確。基于公共受托責(zé)任，學(xué)術(shù)界一般將政府目標(biāo)按照從微觀到宏觀分為初級(jí)目標(biāo)、中級(jí)目標(biāo)、最高級(jí)目標(biāo)三個(gè)層次。而我國(guó)總預(yù)算會(huì)計(jì)的主要目標(biāo)是強(qiáng)調(diào)總預(yù)算會(huì)計(jì)信息要滿足各級(jí)政府宏觀調(diào)控及管理的要求，過(guò)分關(guān)注上級(jí)財(cái)政部門(mén)和滿足各級(jí)政府對(duì)信息的需求，而在一定程度上忽視了其他會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。

（二）政府會(huì)計(jì)體系結(jié)構(gòu)不嚴(yán)謹(jǐn)

財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)只對(duì)公共財(cái)政資金的收支情況進(jìn)行記錄，并且只重點(diǎn)核算撥出的預(yù)算資金，而這些單位獲得的撥款資金購(gòu)置資產(chǎn)將會(huì)脫離財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)的監(jiān)督。采用收付實(shí)現(xiàn)制的行政單位會(huì)計(jì)也無(wú)法對(duì)負(fù)債進(jìn)行全面的核算，不利于科學(xué)地建立政府負(fù)債管理系統(tǒng)。現(xiàn)行的行政單位會(huì)計(jì)體系對(duì)專(zhuān)項(xiàng)資金監(jiān)管不嚴(yán)，使得行政單位有挪用專(zhuān)項(xiàng)資金的行為。基本建設(shè)資金會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)同時(shí)運(yùn)行，使得基建撥款的管理體系不夠嚴(yán)謹(jǐn)科學(xué)，不利于行政單位建立具有合規(guī)性的財(cái)務(wù)管理體系，容易造成公共資產(chǎn)的流失。

2013年可謂預(yù)算會(huì)計(jì)改革年。新的 《事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“新制度”）均自2013年1月1日起實(shí)施。事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度改革中關(guān)于“固定資產(chǎn)”要素的改動(dòng)較大，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是對(duì)固定資產(chǎn)分類(lèi)進(jìn)行了調(diào)整，即把“房屋和建筑物”調(diào)整為“房屋及構(gòu)筑物”，把“一般設(shè)備”調(diào)整為“通用設(shè)備”，把“圖書(shū)”調(diào)整為“圖書(shū)、檔案”，把“其他固定資產(chǎn)”調(diào)整為“家具、用具、裝具及動(dòng)植物”；二是固定資產(chǎn)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)提高，即通用設(shè)備由500元提高到1 000元、專(zhuān)用設(shè)備從800元提高到1 500元；三是把“固定基金”修訂為“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”；四是引入“折舊”因素；五是明確固定資產(chǎn)后續(xù)支出的會(huì)計(jì)處理；六是每月末把“基建賬”數(shù)據(jù)納入大賬核算；七是明確了盤(pán)盈固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)的方式方法，即依次計(jì)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)為：重置完全價(jià)值、按同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值及名義金額等。其中，對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的目的就在于適應(yīng)預(yù)算管理和績(jī)效考核的需要，而形式上卻采取了“虛提”的方式，即計(jì)提的折舊額不直接計(jì)入“支出或費(fèi)用”，而是沖減“非流動(dòng)資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”。

（三）現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)核算范圍過(guò)窄，難以全面反映政府資金運(yùn)動(dòng)

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位的確認(rèn)和加強(qiáng)，政府會(huì)計(jì)做賬模式的變化、政府職能的轉(zhuǎn)變、政府集中采購(gòu)的實(shí)行、公共財(cái)政體系的建立，使得政府核算的資金運(yùn)動(dòng)空間和范圍得到了延伸。但是，這也對(duì)財(cái)政預(yù)算資金的使用規(guī)模和效率提出了更高層次的要求。現(xiàn)行的財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)不能全面核算和反映政府的固定資產(chǎn)，雖然固定資產(chǎn)在行政單位會(huì)計(jì)中得到核算，但是政府的預(yù)決算無(wú)法科學(xué)完整地反映其固定資產(chǎn)方面的信息，這從另外一個(gè)方面說(shuō)明，購(gòu)買(mǎi)政府固定資產(chǎn)的資金一旦支出就從政府工作人員和社會(huì)公眾的視野中消失，不能滿足公眾對(duì)其使用和報(bào)廢進(jìn)行有效的核算和監(jiān)督。長(zhǎng)此以往，政府上級(jí)部門(mén)劃撥下級(jí)部門(mén)使用的固定資產(chǎn)，就不能通過(guò)政府財(cái)務(wù)信息完整全面的反映。這樣就使得政府的資產(chǎn)缺乏監(jiān)督，造成政府資產(chǎn)的大量流失。在現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)體系中，政府投資視為“一般財(cái)政預(yù)算支出”，不能全面反映政府投資形成的所有權(quán)。政府資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓和出售視為“一般財(cái)政預(yù)算支出”，不能全面反映投資資產(chǎn)的減少。

（四）收付實(shí)現(xiàn)制給政府造成了隱形債務(wù)問(wèn)題

1.利用收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)告在反映財(cái)政支出規(guī)模和實(shí)際可用財(cái)政預(yù)算資源信息方面存在差距。在收付實(shí)現(xiàn)制下，根據(jù)目前的業(yè)務(wù)已發(fā)生但尚未支付經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的資金的情況下，雖然沒(méi)有發(fā)生現(xiàn)金支出行為，但在短期或長(zhǎng)期付款承諾的行為已經(jīng)成立，事實(shí)上，已形成了一個(gè)隱含的政府債務(wù)問(wèn)題。

2.這種債務(wù)是隱藏在財(cái)務(wù)報(bào)表中得以反映的負(fù)債，因而，會(huì)計(jì)信息的使用者將能夠獲得整體的政府債務(wù)信息，但這不利于政府進(jìn)行宏觀經(jīng)濟(jì)決策的制定和預(yù)防金融風(fēng)險(xiǎn)。雖然從目前政策看，事業(yè)單位經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，具體包括：應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、材料、產(chǎn)成品、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款、其他應(yīng)付款、應(yīng)交稅金、經(jīng)營(yíng)收入、經(jīng)營(yíng)支出、銷(xiāo)售稅金、成本費(fèi)用。但是這種核算畢竟只是少數(shù)業(yè)務(wù)，不能夠全面反映事業(yè)單位核算的方式和方法。

由于存在以上問(wèn)題，采用收付實(shí)現(xiàn)制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)下的財(cái)務(wù)信息反映低估了當(dāng)前財(cái)政支出的規(guī)模水平，虛增了國(guó)家財(cái)力，進(jìn)而將影響以后年度政府會(huì)計(jì)工作的真實(shí)性和完整性預(yù)算。

（五）財(cái)務(wù)報(bào)告披露不完整，缺乏透明度

截止到目前，由政府提供給人民代表大會(huì)及常務(wù)委員會(huì)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)告中，還沒(méi)有一種報(bào)告能涵蓋全部政府財(cái)政收支狀況及全面反映政府資金運(yùn)動(dòng)。這種財(cái)務(wù)報(bào)告更接近于政府的預(yù)算執(zhí)行情況報(bào)告或政府財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容。政府目前的財(cái)務(wù)報(bào)告制度不能完全反映政府綜合的財(cái)務(wù)狀況及政府的收入、支出和結(jié)余情況。由于預(yù)算會(huì)計(jì)信息間接傳遞的形式是通過(guò)政府的預(yù)算和決算來(lái)執(zhí)行，預(yù)決算的主要使用者是廣大企業(yè)個(gè)人納稅人、社會(huì)群眾及捐贈(zèng)人。目前的財(cái)政預(yù)算會(huì)計(jì)在很大程度上難以滿足廣大信息使用者的信息需求，所提供的政府會(huì)計(jì)信息不透明，一些有用的信息不公開(kāi)不利于政府實(shí)施有效的監(jiān)督，這必然會(huì)導(dǎo)致政府腐敗行為的發(fā)生。此外，現(xiàn)有的行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)、行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)報(bào)表中重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)反映行政單位預(yù)算執(zhí)行結(jié)果，并提供信息，以滿足國(guó)家預(yù)算管理的需要，沒(méi)有將行政單位作為一個(gè)微觀經(jīng)濟(jì)主體對(duì)其自身財(cái)務(wù)狀況信息進(jìn)行披露，這不利于政府服務(wù)職能的充分實(shí)現(xiàn)。

三、我國(guó)政府會(huì)計(jì)改進(jìn)的具體措施及建議

（一）構(gòu)建政府會(huì)計(jì)目標(biāo)

會(huì)計(jì)起源于受托責(zé)任，這是我們研究會(huì)計(jì)理論的出發(fā)點(diǎn)。然而，我們的會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)制度沒(méi)有明確提出受托責(zé)任的概念。我國(guó)應(yīng)引入政府受托責(zé)任的概念，從會(huì)計(jì)目標(biāo)開(kāi)始改變，只要目標(biāo)定位準(zhǔn)確，其他問(wèn)題都可以迎刃而解。政府機(jī)關(guān)是行使其民主權(quán)利、管理國(guó)家事務(wù)的機(jī)構(gòu)。政府是代表國(guó)家實(shí)施財(cái)政資源配置的機(jī)構(gòu)，因此使用和管理財(cái)政資源將不可避免地受到資源提供者的監(jiān)督。政府部門(mén)必須對(duì)使用的經(jīng)濟(jì)資源有效性負(fù)責(zé)。政府有義務(wù)向客戶（公眾）提供公共信息的報(bào)告，以監(jiān)測(cè)和評(píng)價(jià)政府工作的效率。隨著金融體制改革的深化，行政改革的發(fā)展，公眾日益迫切需要了解公共資源的分配和使用政府的金融信息和政策做指導(dǎo)，從而對(duì)市場(chǎng)做出正確的判斷，來(lái)保證決策的公正性和效率。因此，政府的財(cái)政目標(biāo)應(yīng)旨在幫助政府履行公共受托責(zé)任，強(qiáng)調(diào)以公共受托責(zé)任作為政府會(huì)計(jì)目標(biāo)的邏輯起點(diǎn)。

（二）明確政府會(huì)計(jì)體系，制定統(tǒng)一規(guī)范的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

我國(guó)一直以來(lái)都沒(méi)有對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)和政府會(huì)計(jì)進(jìn)行嚴(yán)格區(qū)分，依據(jù)我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)所具有的特征，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)不僅不是政府會(huì)計(jì)，甚至不是完全的預(yù)算會(huì)計(jì)，它只是反映預(yù)算資金流轉(zhuǎn)過(guò)程的預(yù)算執(zhí)行會(huì)計(jì)。與西方國(guó)家的預(yù)算會(huì)計(jì)相比，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)還不夠完整，與西方國(guó)家的政府會(huì)計(jì)相比，大相徑庭，可以說(shuō)至今為止我國(guó)還沒(méi)有真正意義上的政府會(huì)計(jì)。因此，從預(yù)算會(huì)計(jì)拓展為政府會(huì)計(jì)，首先需要轉(zhuǎn)變整個(gè)預(yù)算會(huì)計(jì)的觀念。隨著我國(guó)政府會(huì)計(jì)體系的逐步建立和完善，其會(huì)計(jì)規(guī)范必將從制度模式逐步向準(zhǔn)則模式轉(zhuǎn)變。因此，明確政府會(huì)計(jì)體系，并制定出一套結(jié)構(gòu)科學(xué)、內(nèi)容完整、先后有序、概念統(tǒng)一并且適合我國(guó)國(guó)情的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是政府會(huì)計(jì)改革的基礎(chǔ)。

（三）擴(kuò)大政府會(huì)計(jì)核算范圍

我國(guó)目前政府會(huì)計(jì)核算范圍主要是財(cái)政資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程，而對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債的核算不全面，尤其缺乏對(duì)政府或有負(fù)債的核算。所以一方面應(yīng)完善對(duì)政府資產(chǎn)、負(fù)債的核算，另一方面則應(yīng)該增加如貸款擔(dān)保、未決訴訟、對(duì)陷入嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難的國(guó)有企業(yè)進(jìn)行財(cái)政支持的可能性等或有負(fù)債的核算。

（四）政府會(huì)計(jì)的記賬基礎(chǔ)應(yīng)向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變

收付實(shí)現(xiàn)制下的政府財(cái)務(wù)報(bào)告不能全面反映政府資金運(yùn)動(dòng)，會(huì)計(jì)報(bào)告的信息不夠完整，而權(quán)責(zé)發(fā)生制可以更全面、準(zhǔn)確地提供財(cái)務(wù)方面的信息，能夠?qū)φY產(chǎn)、負(fù)債、結(jié)余進(jìn)行全面的反映，還可以使管理者清楚地了解財(cái)政成本及其在時(shí)空上的變化。具體來(lái)說(shuō)，權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的優(yōu)勢(shì)主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

1.權(quán)責(zé)發(fā)生制有利于資產(chǎn)的持續(xù)管理。在權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)下，可通過(guò)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)和對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊來(lái)反映資產(chǎn)的使用狀況及更新要求。這些信息對(duì)于資產(chǎn)管理及資產(chǎn)使用效率評(píng)價(jià)是十分重要的。收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)資產(chǎn)的管理集中在是否投資于新的資產(chǎn)。權(quán)責(zé)發(fā)生制下政府對(duì)資產(chǎn)的管理不僅是對(duì)資產(chǎn)增購(gòu)問(wèn)題，而更應(yīng)重視對(duì)現(xiàn)有資產(chǎn)如何進(jìn)行養(yǎng)護(hù)、改良以及延長(zhǎng)其使用年限，對(duì)使用年限較長(zhǎng)的基礎(chǔ)設(shè)施尤其應(yīng)該如此。

2.權(quán)責(zé)發(fā)生制核算將“隱性債務(wù)”顯性化。權(quán)責(zé)發(fā)生制能揭示社會(huì)保險(xiǎn)、養(yǎng)老保險(xiǎn)金、失業(yè)保險(xiǎn)金等政府長(zhǎng)期承諾形成的負(fù)債，從而能有效地避免隱性負(fù)債藏而不露的問(wèn)題。機(jī)構(gòu)管理者難以將其自身應(yīng)承擔(dān)的當(dāng)期責(zé)任和義務(wù)轉(zhuǎn)嫁給繼任者，有利于政府實(shí)施穩(wěn)健的財(cái)政政策，從而提高政府防范財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的能力。政府對(duì)其負(fù)債全面地加以揭示，既有利于今后的預(yù)算決定，也有利于政府制定正確的投資及融資決策。

3.權(quán)責(zé)發(fā)生制能完整地反映政府部門(mén)提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)的成本。權(quán)責(zé)發(fā)生制核算方法可以對(duì)產(chǎn)品和服務(wù)的成本進(jìn)行有效的配比，這種成本既具有期間可比性，也有空間可比性，可以與外部競(jìng)爭(zhēng)者進(jìn)行比較，從而有利于鼓勵(lì)競(jìng)爭(zhēng)，有助于決定服務(wù)項(xiàng)目的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。同時(shí)基于真實(shí)成本基礎(chǔ)，在管理上就可以要求公共部門(mén)以產(chǎn)量（產(chǎn)品或服務(wù)）或經(jīng)營(yíng)成果來(lái)衡量其工作績(jī)效，從而有助于政府部門(mén)提高工作質(zhì)量和工作效率。

4.我國(guó)引用權(quán)責(zé)發(fā)生制的幾點(diǎn)構(gòu)想。在政府會(huì)計(jì)領(lǐng)域，政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的總體設(shè)計(jì)和改革從世界范圍來(lái)看，推行完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的國(guó)家還是少數(shù)，大多數(shù)國(guó)家在政府會(huì)計(jì)改革上都是循序漸進(jìn)地推行權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)。借鑒西方國(guó)家改革的成功經(jīng)驗(yàn)，再結(jié)合我國(guó)國(guó)情，筆者認(rèn)為，現(xiàn)階段我國(guó)政府會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的總體設(shè)計(jì)應(yīng)該是：初級(jí)階段采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)，即原則上采用收付實(shí)現(xiàn)制，對(duì)某些特定業(yè)務(wù)則偏向于采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。如：預(yù)算支出中的退休養(yǎng)老金；政府采購(gòu)中跨年度資本性支出；長(zhǎng)期資產(chǎn)和長(zhǎng)期負(fù)債等。改革中隨著政府會(huì)計(jì)體系的完善和法律法規(guī)的不斷健全、規(guī)范，擴(kuò)大權(quán)責(zé)發(fā)生制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)范圍，直到最后實(shí)行完全統(tǒng)一的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。

（五）改進(jìn)政府的財(cái)務(wù)報(bào)告的披露

1.重構(gòu)政府財(cái)務(wù)報(bào)告體系。政府財(cái)務(wù)報(bào)告也應(yīng)當(dāng)按照 《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》的規(guī)定：“政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告也應(yīng)由會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和政府財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)三部分組成。”除此之外，還應(yīng)包括能反映財(cái)政資源的來(lái)源、財(cái)政資金的使用狀況、財(cái)政資源是否按照法律、法規(guī)或合同的要求使用的信息，以及政府如何籌集財(cái)政資金以滿足其對(duì)資金需要的信息，國(guó)債的還本付息情況和國(guó)有資產(chǎn)保值增值情況的信息。

政府財(cái)務(wù)報(bào)告中的會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、營(yíng)運(yùn)情況表、現(xiàn)金流量表和報(bào)表附表。資產(chǎn)負(fù)債表用來(lái)反映政府的資產(chǎn)負(fù)債等財(cái)務(wù)信息；營(yíng)運(yùn)情況表用來(lái)反映政府的收入支出的變化情況；現(xiàn)金流量表反映政府現(xiàn)金的流入、流出及其結(jié)存情況；報(bào)表附表應(yīng)包括預(yù)算執(zhí)行情況對(duì)照表，用來(lái)反映各政府部門(mén)實(shí)際收支與預(yù)算收支對(duì)比，以及政府對(duì)國(guó)有資產(chǎn)保值增值的運(yùn)作情況，附表還應(yīng)包括一些監(jiān)督情況等非財(cái)務(wù)信息以有利于政府更好地履行公共受托責(zé)任。

政府財(cái)務(wù)報(bào)告最終的和最重要的部分是政府會(huì)計(jì)報(bào)表附注，應(yīng)包括以下信息：對(duì)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)核算方法的說(shuō)明；對(duì)政府管理業(yè)績(jī)的客觀評(píng)價(jià)和分析；存放在金融機(jī)構(gòu)的款項(xiàng)、對(duì)外投資、或有負(fù)債、未結(jié)清的保留數(shù)、期末結(jié)余情況說(shuō)明和國(guó)家公共性資產(chǎn)等信息。

2.改進(jìn)政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量。國(guó)際上普遍認(rèn)為政府向內(nèi)部與外部財(cái)務(wù)信息使用者提供的財(cái)務(wù)報(bào)告要受八個(gè)公認(rèn)的會(huì)計(jì)原則制約，即可靠性、相關(guān)性、可比性、可理解性、實(shí)質(zhì)重于形式、重要性、及時(shí)性、謹(jǐn)慎性。筆者認(rèn)為，我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量迫切需要提高。

提高政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量最直接、最有效的方法就是在政府財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)中增加政府審計(jì)報(bào)告。像美國(guó)、英國(guó)等西方國(guó)家的政府財(cái)務(wù)報(bào)告在向社會(huì)各界公布以前必須經(jīng)過(guò)政府審計(jì)師鑒證，政府審計(jì)報(bào)告已經(jīng)成為政府財(cái)務(wù)報(bào)告必不可少的組成部分。筆者認(rèn)為，在政府財(cái)務(wù)報(bào)告中包括政府的審計(jì)報(bào)告是完全有必要的，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的鑒證工作的意義也非常重大。政府財(cái)務(wù)報(bào)告，不僅要對(duì)財(cái)務(wù)執(zhí)行情況進(jìn)行鑒證，還要對(duì)管理活動(dòng)開(kāi)展鑒證。財(cái)務(wù)鑒證是針對(duì)政府業(yè)務(wù)運(yùn)營(yíng)活動(dòng)和公共財(cái)政收支的合理性、合規(guī)性和合法性提供的專(zhuān)項(xiàng)鑒證。

政府財(cái)務(wù)鑒定主要驗(yàn)證政府財(cái)政收支活動(dòng)是否依據(jù)預(yù)算、法律、法規(guī)和其他合同協(xié)議進(jìn)行，是否把財(cái)政資金用于限定的活動(dòng)，并提供客觀公正的鑒定意見(jiàn)。管理鑒證，主要是對(duì)在財(cái)務(wù)報(bào)告中反映的政府公共受托責(zé)任和業(yè)績(jī)或績(jī)效進(jìn)行鑒證，主要對(duì)政府公共財(cái)政資金使用的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行鑒證。最后，政府財(cái)務(wù)報(bào)告鑒證效果如何還對(duì)政府審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)人員的素質(zhì)有著很高的要求，因此，我國(guó)應(yīng)高度重視政府審計(jì)師的資格認(rèn)證，通過(guò)考試和繼續(xù)教育來(lái)持續(xù)提高政府審計(jì)人員的素質(zhì)。

四、研究結(jié)論

當(dāng)前，我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度改革在不斷穩(wěn)步向前推進(jìn)，以適應(yīng)時(shí)代和經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。我國(guó)應(yīng)該借鑒外國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的好經(jīng)驗(yàn)、好方法。但會(huì)計(jì)改革是一項(xiàng)復(fù)雜而艱巨的系統(tǒng)工程，需要各界人士不斷的探索和實(shí)踐。雖然筆者對(duì)這個(gè)問(wèn)題進(jìn)行了長(zhǎng)時(shí)間的分析和思考，提出政府會(huì)計(jì)的改革應(yīng)該立足于公共受托責(zé)任，會(huì)計(jì)改革的基本方向是逐步向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變。但由于筆者研究有限，在政府會(huì)計(jì)改革實(shí)施方面還需要做進(jìn)一步的研究和探討。在思想上應(yīng)當(dāng)積極，在步驟上應(yīng)該穩(wěn)妥，立足我國(guó)國(guó)情，制定一個(gè)更為詳盡的改革方案，提出的建議應(yīng)堅(jiān)持中國(guó)特色穩(wěn)步推進(jìn)并做到切實(shí)可行。

補(bǔ)充：

《商業(yè)會(huì)計(jì)》2015年9月第17期第112頁(yè)一文 （作者：王洪艷、丁珂誠(chéng)）基金項(xiàng)目為：江蘇高校哲學(xué)社會(huì)科學(xué)研究基金指導(dǎo)項(xiàng)目“基于MOOC的高職會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)實(shí)踐教學(xué)體系探索與應(yīng)用研究”（項(xiàng)目編號(hào)：2014SJD314）。

本刊編輯部