聯合概念框架會計信息質量特征及對我國的借鑒意義

[摘 要]在介紹聯合概念框架提出背景的基礎上，分析了財務會計信息質量特征的演進歷程，以及FASB-IASB聯合概念框架財務會計信息質量體系的變化。“趨同”一直以來是我國對應用國際財務報告準則采取的策略。FASB與IASB聯合框架的發布，為我國建立健全高質量的會計準則和會計質量特征體系提供了參考，為我國制定會計原則提供了方向。我國在借鑒聯合框架質量特征時，應建立符合我國國情的質量特征體系的結構層次，逐漸與國際接軌。

[關鍵詞]聯合概念框架；信息；特征

[中圖分類號]F233 [文獻標識碼]A [文章編號]

2095-3283（2015）09-0157-02

[作者簡介]張利平（1986-），女， 漢族，河南新鄉人，碩士研究生，研究方向：管理會計。

美國財務會計準則委員會FASB 和國際會計準則理事會IASB 于2004年啟動聯合概念框架，共分為8個階段。2010年9月28日發布的第8號財務會計概念公告即為聯合概念框架的第一個階段，主要為“目標與質量特征”，此公告目前由三章構成，第一章為“通用財務報告的目標”，第三章為“財務信息質量特征”。第一章財務報告的目標主要是有助于信息使用者做出決策，將財務報告的目標定位于決策有用。第三章把財務信息質量分為兩個層次，并對財務信息質量特征進行了調整。

我國并沒有正式的概念框架，很多理論都是從國外引進的。國外的會計信息質量特征經過了幾個階段的演變，而目前我國的會計信息質量特征只在2006年財政部頒布的《企業會計準則》中進行了規范，在基本準則中提出了8項會計信息質量特征：可靠性、相關性、可理解性、可比性、實質重于形式、重要性、謹慎性和及時性。2010年4月2日財政部發布了《中國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同路線圖》，“趨同”是我國一直以來對應用國際財務報告準則采取的策略，聯合概念框架的提出，對于制定我國會計原則具有借鑒意義。

一、會計信息質量特征的演進

1970年，美國FASB指出財務會計信息質量的目標包括：1.相關性；2.可理解性；3.可驗證性；4.中立性；5.及時性；6.可比性；7.完整性。1980年5月，FASB發布了第2號財務會計概念公告，將會計信息質量特征進行了系統的論述，詳細地介紹了信息質量特征的定義，提出了會計信息質量特征的層次圖，層次圖的高層是“決策有用性”，這是會計信息的核心。質量特征包括相關性（預測價值、反饋價值、及時性）、可靠性（如實反映、可驗證性和中立性）、可比性（包括一致性）、重要性。其中，主要質量特征是相關性和可靠性；次要質量特征是可比性。信息如滿足重要性，才能進行確認，普遍約束條件是效用大于成本。

1989年7月，IASB發布了《編制財務報表的框架》，提出了4項主要質量特征，即相關性（預測價值和確認價值、重要性）、可靠性（如實反映、中立性、實質重于形式、謹慎性和完整性）、可比性和可理解性。

2010年FASB – IASB發布聯合框架即第8號財務會計概念公告，將質量特征區分為基本的質量特征和增強的質量特征；用“如實反映”取代“可靠性”，并移除“可驗證性”“謹慎性”和“實質重于形式”等構成要素；將“及時性”從“相關性”中移除，將“可驗證性”從“可靠性”中移除；增強的質量特征包括“可比性”“可驗證性”“及時性”“可理解性”；基本的質量特征包括“相關性”“如實反映”。基本的質量特征和增強的質量特征同等重要。

二、FASB-IASB聯合概念框架會計信息質量體系的變化

為了明確信息質量特征的不同，將質量特征區分為基本的質量特征和增強的質量特征，基本的質量特征就像金字塔的塔底，決定了會計信息是否有用。如果信息滿足基本的質量特征，即相關性和如實反映，那么這項信息就是有用的，有助于決策。如果會計信息不僅具備基本的質量特征，還具有增強的質量特征，則信息的決策有用性進一步提高。但如果一項財務信息具有增強的質量特征，不論是具備可比性、可驗證性、及時性和可理解性中的一個或多個特征，只要它不滿足相關性或如實反映，都不能使該信息有助于決策。可見，基本的質量特征決定了會計信息是否有用，而增強的質量特征則決定了有用的會計信息是否更加有用。

用如實反映取代可靠性原因有兩點：第一，可靠性的概念十分模糊，人們普遍缺乏對它的正確理解，一些人僅僅關注于其中的可驗證性而忽視了如實反映，有人甚至直接將可靠性理解為精確；第二，可靠性無法量化，如實反映相對于可靠性來說更恰當一些。

FASB-IASB聯合概念框架的如實反映中不再包括實質重于形式，如果一項財務信息值表述了形式而與實質有差異，那么它必定不是如實反映的。謹慎性也沒有包括如實反映，謹慎性使我們在確認、計量報告時，可能會低估資產或者高估負債，結果使財務業績與事實不相符。這樣看來，謹慎性與中立性是對立的。可驗證性也不能包括在如實反映中，因為沒有驗證的信息有時是必須進行反映的。排除掉這些信息會使財務報告的有用性減少。

聯合框架在相關性中也經歷了變化，最后得出一致結論：相關性中不應包括及時性，并且將重要性這一特征保留。如果一項財務信息與用戶相關，并且能夠如實反應，即使這項財務信息沒有及時報告，這項財務信息仍然是有用的，仍有助于用戶做出決策，所以及時性不應該包括在基本的信息質量特征之中，將及時性包括在增強的質量特征中是恰當的。重要性是針對報告主體層次的，是反映財務信息的基礎，它是相關性的一個構成要素。

三、FASB與IASB制定概念框架的環境與我國會計環境比較

第8號財務會計概念公告在第一章對財務報告目標進行描述時，我們可以看出聯合概念框架建立在一種經濟環境特征上，即高度發達的市場經濟，資源是通過市場進行調節的，政府在其中的作用并不十分明顯。而在我國，雖然計劃經濟時代已經過去，但政府在資源配置中仍占有重要地位，另外，我國資本市場的有效性較低，公司治理結構混亂，發行上市與監管制度不嚴格，法律責任和懲罰機制缺位。在我國資本市場中，個體投資者比重較大，機構投資者相對較少。因此我國的財務信息使用者主要為個體投資者，他們中的大部分人既不熟悉商業與經濟活動，也不具備專業知識。而在發達國家，財務信息使用者主要為機構投資者。總之，我國在會計環境方面與發達國家還存在很大差距。

四、對我國的借鑒意義

1.為我國建立健全高質量的會計準則提供了參考。FASB與IASB的聯合框架對信息質量特征做出了修改，順應了時代發展的潮流，盡管有一些觀點仍舊存在爭論，但是總體是積極的。FASB與IASB的聯合框架統一了會計質量特征，使我國會計制度與世界接軌有了統一的可參考文件。

2.為我國制定會計原則提供了方向。聯合框架不具備強制性并且內容詳細全面，而我國的會計準則具有強制性且不如聯合框架詳細全面。聯合框架的制定經歷了很長的時間，在我國借鑒聯合框架質量特征時，應隨著環境的變化平穩過渡，建立中國特色的財務報告的概念框架，逐漸與國際接軌。

3.為我國建立會計質量特征體系提供了借鑒。美國參與了聯合框架的制定，而且從聯合概念框架中也顯示出美國的強勢，制定的規則仍然是偏向于發達國家。目標指引方向，FASB與IASB的聯合框架是以決策有用觀為目的，而我國是決策有用觀與受托責任觀并存，目的不同，則會計信息質量特征必定不同。借鑒聯合概念框架財務會計信息質量特征所表現的新變化，建立符合目前我國國情的質量特征體系的結構層次，才能有利于我國會計制度的發展。

[參考文獻]

[1]張驥 .FASB第八號概念公告會計信息質量特征淺析[J].新財經（上半月），2011（8）.

[2]孟凡利.環境會計[M].上海財經大學出版社，2004.

（責任編輯：梁宏偉）endprint