論政府補助資金的會計核算及稅務處理

賴萌超　丁華飛

摘要：政府補助作為政府對鼓勵和扶持的行業進行宏觀調控的一種手段，不僅在我國，在世界范圍內都被各國政府廣泛的應用。為了規范政府補助資金在企業中的會計核算，我國在2006年發布了《企業會計準則第16號——政府補助》來定義和規范政府補助資金在企業中的會計核算。政府補助核算在企業會計實務中仍然是一項重要而且復雜的工作，因此本文論述政府補助的相關概念，介紹會計核算核算原則、核算方法和稅務處理，幫助企業會計人員正確處理政府補助業務，提高政府補助會計核算的規范性和準確性。

關鍵詞：政府補助；會計核算；稅務處理

一、政府補助相關概念及核算注意事項

（一）政府補助的概念

《企業會計準則第16號——政府補助》對政府補助有一個定義，政府補助指企業從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產，但不包括政府作為企業所有者投入的資本，其特征包括無償性和直接取得資產。定義和特征已經明確界定了政府補助資金的核算范圍和性質，例如，增值稅出口退稅是國家的補貼政策，但是出口退稅企業并沒有直接取得資產，所以不能看作是政府補助資金進行核算。雖然政府補助是企業從政府部門拿到的政策性利益，但是也需要滿足一些條件才能確定是政府補助，并且按照政府補助會計的相關規定進行會計核算。

（二）政府補助與政府資本性投入的區分

實務操作中正確區分政府性資金的用途和性質是認定政府補助資金性質的關鍵。政府資本性投入資金目的是從企業經營利潤中取得收益，而政府補助則是無償的，二者的會計處理方法截然不同。企業收到從政府方面轉來的資金要核實是否與權益性相關，屬于政府性資本投入項目要增加本單位的資本公積而不是增加政府補助項目的收益性科目。從實際操作中發現，這方面的問題時有發生，需要會計人員牢牢把握資金的無償性來正確劃定政府補助的資金的性質。

（三）政府補助資金的收益相關與資產相關概念

政府補助會計制度將資金的性質劃分為收益相關和資產相關，不同相關的資金性質有不同的會計核算方法。收益相關是指政府補助的目的是補償企業非資產類項目的花費，僅與已經發生和將要發生的費用相關。對補償已經發生的費用直接一次性計入營業外收入，對補償將來發生的費用采用先計入遞延收益科目，待將來發生費用時，配比計入當期收益。

與資產相關的政府補助，是指為了補償企業建造固定資產而進行的花費補償。例如鼓勵環保設備改造的項目補貼金等。當收到補助金先計入遞延收益科目，資產決算投入使用后，按照資產的使用年限計入相應期間的費用中。該類補助資金的核算期間與資產計提折舊的時間一致，從資產交付使用開始攤銷，到資產報廢時攤銷結束。對于中途提前報廢的資產相應的遞延收益也一次性轉入當期損益。

正確區分補助資金的收益相關與資產相關性質有重要的意義，不同的核算結果將影響企業經營成果和財務指標，實際中會計人員核算較為隨意和主觀，容易造成企業利用核算不同進行利潤操作的情況。筆者從部分上市公司的財務數據中發現，部分企業的政府補助金額占利潤總額的比重較大，如果剔除政府補助的影響，企業的利潤將大幅度降低，甚至由盈利轉為虧損。例如特變電工是一個電機制造商，屬于新能源企業，2014年度發生政府補貼項目32項，涉及收益相關與資產相關項目，實現凈利潤1811418464.25元，當年轉入營業外收入的政府補助資金為35733629.42元，占利潤比例為19.8%。廣東甘化是一個生產LED照明燈和紙張等的新技術能源公司，2014年度發生政府補貼項目12項目，實現利潤10005562.60元，而由政府補助計入營業外收入發生額為19057571.40元，占利潤比例高達190.47%。如果扣除補貼金額公司將虧損905萬。所以正確核算政府補助資金，規范企業對政府補助資金的分類和使用，對保證企業財務信息質量，提高企業財務管理的規范程度有重要意義。

二、政府補助資金的實務核算

（一）確定政府補助資金資產相關和收益相關的依據

確定政府補助資金資產相關或者收益相關是正確核算政府補助資金的關鍵。會計準則沒有對如何劃分政府補助是資產相關還是收益相關做出明確的規定，只是對兩種分類的資金如何核算提出要求。實務中會計人員大都以政府下發的文件指標說明來界定資金的相關性，一般文件中規定是對相關資產的建設和改造的補貼資金，就按照資產相關來核算資金。文件中明確是價格，貼息等費用類政府補助則按照收益相關來核算補助資金，若沒有明確表示是按照資產或者收益相關界定資金用途，只能依靠會計核算人員主觀判斷進行核算了。例如，專項技術補助款，海外先進技術專項政府補助之類的補助款項，就無法界定與資產相關還是與收益相關，只能根據企業的實際情況確定。因此，財務人員應該保持職業操守，認真分析政府補助資金的性質，按照資金的性質和企業的實際情況進行核算，防止主觀隨意影響單位利潤計算的準確性。

（二）會計核算規則

企業收到政府補助資金時，確認資金使用的相關性之后就要按照會計準則規定進行核算。

1. 當確認為資產相關的政府補助時，收到政府補助資金借記“銀行存款”，貸記“遞延收益”，待資產設備辦理竣工結算投入使用時，按照設備折舊的計算年限，平均分攤遞延收益科目的金額，每年攤銷的金額借記“遞延收益”，貸記“營業外收入”。如果設備提前報廢，則將“遞延收益”科目的余額一次性計入當期費用中，借記“遞延收益”，貸記“營業外收入”。

2. 當確認為收益相關的政府補助時，如果用于補償已經發生的費用或者損失，直接借記“銀行存款”，貸記“營業外收入”。如果用于補償將來發生的費用或者損失，則先借記“銀行存款”，貸記“遞延收益”。待后期發生費用時，根據費用配比情況將遞延收益科目余額轉入當期損益，借記“遞延收益”，貸記“營業外收入”。

3. 當政府補助資金既有資產相關又包含收益相關的混合情況時，要根據費用的配比情況進行分配。當同為收益相關，但是包含補償已經發生的和將來要發生的費用，同樣需要對補助資金進行分配，然后按照上面提到的會計核算原則進行核算。

三、政府補助資金的稅務處理

（一）相關稅法規定

我國《企業所得稅法》第七條規定財政撥款收入和依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金不在收入核定范圍內。企業不屬于納入到預算管理的行政事業單位，因此企業收到的政府補助資金不符合所得稅法規定的免稅范圍，應該納入到企業收入的計稅基礎中進行所得稅計算。

（二）計稅基礎與會計核算的差異

當政府補助資金是需要先在“遞延收益”科目下反映，待日后攤銷的情況發生時，所得稅計算基礎與會計核算發生了納稅差異。根據稅法規定，企業取得政府補助收入和其他補貼收入，除國務院、財政部和國家稅務總局規定不計入損益者外，應一律并入實際收到該補貼的年度作為所得計稅基礎，這部分納稅差異也是政府補助會計核算的難點問題。企業收到政府補助資金的當年暫留在“遞延收益”中的余額產生了可抵扣暫時性差異，計算企業所得稅時，根據補助全額借記“所得稅費用”，按照補助項目相應“遞延收益”科目余額和適用的所得稅稅率計稅的金額貸記“遞延所得稅資產”科目。待以后年度攤銷計入“營業外收入”的同時，調減對應年份的計稅基礎，并且按照攤銷金額和適用所得稅稅率計算的所得稅差異借記“遞延所得稅資產”，貸記“所得稅費用”科目。

四、結語

政府補助是國家對社會經濟的宏觀調控的一種有效手段，在推動相關企業和行業發展上發揮了舉足輕重的作用，政府補助資金對于受助企業的發展也起到了至關重要的推進作用，鑒于政府補助會計在實踐操作中的復雜性和重要性，財務人員應該提高對政府補助會計的了解和認識，認真學習相關的法律法規和會計核算原則，努力做好政府補助的會計核算工作和稅務處理工作，保證企業合法合規的使用政府補助資金，發揮好政府補助資金的助力作用，推動企業健康持續發展。

參考文獻：

[1]中華人民共和國財政部會計司編寫組.企業會計準則講解-2006[M].人民出版社，2007.

[2]吳靜嫻，查雪冰，侯美榮.關于《企業會計準則第16號——政府補助》的思考[J].經營管理者，2012（14）.

[3]劉成民.政府補助與政府資本性投入比較——兼談完善政府補助準則的相關建議[J].財會研究，2011（07）.

（作者單位：江西財經職業學院）