國有企業境外資產審計研究

（云南財經大學 云南昆明 650221）

一、研究背景

國資委日前發布的《國有重點大型企業監事會2015年度集中重點檢查項目和境外國有資產檢查項目服務采購招標公告》稱，2015年將聘天職國際會計師事務所等7家大型會計師事務所對重點國有企業在境外的資產進行審計。這是國資委初次公開聘用第三方單位對國有企業境外資產進行審計。2015年4月初召開的中央企業規劃發展工作會議曾指出，至2014年末，有超過一半的國有企業在全球150余個國家或地區（含港澳地區）設立了分支機構或境外辦事處，我國國有企業純境外機構的資產總額和年收入占中央企業總體的比重逐年增大。隨著“一帶一路”戰略的提出和實施，國有企業將在高鐵、核能電力、重大基礎設施建設等方面發揮積極作用，并以各種形式參與到“一帶一路”沿線的海外建設中，屆時，配件制造業和基本設施建設等重點領域將會涉及巨額的資金使用和資本運作，而在這個過程中，項目資金的投入、招標的運作、采購經營、股權評估等操作流程中都存在著資金流失的漏洞。為了有效防止國有企業境外資產流失，防范腐敗現象的發生，有必要建立良好的運行機制，預防、審計以及抑制腐敗現象的發生，探索出國有企業境外資產流失的原因，制定相關地法律法規，確保“一帶一路”戰略建設的穩健、有序推行。

二、國有企業近年情況分析

截至2014年底，國務院國有資產監督管理委員會履行出資人職責的企業共計112家。依據中央企業編制上報并經注冊會計師審計的財務決算報告，國有企業2012—2014年總體運行狀況如下：

（一）總體情況

2012年至2014年度，國有企業累計實現營業收入分別為22.5萬億元、24.2萬億元、25.1萬億元，與前期相比分別增長9.4%、8.4%和3.8%。同時，截至2014年，國有企業實現利潤總額由2013年的1.3萬億元增長到1.4萬億元，同比增長4.2%；歸屬于母公司所有者凈利潤6 269.2億元，同比增長6.9%。2012年，國有企業共上交稅金1.9萬億元，較去年增加13%，國有工業企業每百元營業收入上繳稅費7.6元，高出全國同規模以上的工業企業的平均水平3.1元；2013年，國有企業上繳稅費金額2萬億元，同比增加5.2%；而2014年，國有企業累計上繳稅費增長為2.1萬億元，與前期相比增長4.4%。見圖1。

圖1

（二）國有企業境外資產情況

至2014年末，國有企業境外資產總額達到4.7萬億元。有超過一半的國有企業在全球150余個國家或地區（含港澳地區）設立了分支機構或境外辦事處，2014年，我國國有企業純境外機構的資產總額、營業收入總額和利潤總額分別占中央企業總體的12.1%、17.9%和9%。國有企業境外投資額約占我國非金融類企業對外投資額的70%以上，對外承包工程營業收入占我國對外承包工程營業額的60%左右。見下頁圖2。

圖2

三、國有企業境外資產管理的現狀

（一）境外資產管理水平與資產的增長規模不相適應

國有企業的境外資產規模隨著國企境外投資規模的擴大而迅速增長，然而，現行的資產管理方法與管理制度未能與新形勢、新環境下的要求相配套，部分國有企業在資產管理等方面存在較大缺陷和弊端，使得國有企業境外資產面臨較大的風險流失。

（二）缺乏明確的主要負責部門，境內外協調不足

目前，絕大多數國有企業對境外資產的管理按由境外機構負責國有企業的實物管理，由企業總部的財務部門對其價值形態進行分工授權，包括會計核算以及會計報表的編制和管理。但是，目前大部分境外機構既具有實物的管理權限，又承擔其價值形態的管理職責，并且企業未在資產管理制度中明確定位主要負責部門，難以配合監管工作的深入開展。

（三）國有企業的境外資產存在著較為復雜的實際情況

境外資產的狀況較為復雜，這也在客觀上增加了對境外資產管理的難度。比如：由于當地法律法規的限制以及經營環境的約束，境外企業不得不以個人名義進行公司注冊、成本采購、經營管理等。而在個人名下的國企及其境外項目中的賬外資產，已成為國有資產流失和腐敗現象頻繁的重要領域。當前，在開曼群島、維爾京群島等地注冊有大量具有國企背景的海外空殼公司，在當地較為寬松的政策制度下，的確有利于企業進行并購、重組等國際資本運作，但卻長久處于中國境內審計監督管理的盲區。這就為海外項目私設“小金庫”以及項目投資或者盈利不入賬等腐敗行為提供了便利，而這一部分資金流失的數額是非常大的。

（四）產權不清

一些境外企業的產權關系不清、境外資產結構不夠合理、總體盈利能力不強。除此之外，根據企業所在國家的法律法規不同，境外機構的注冊方式也千差萬別，部分國有企業對境外機構的營業執照、注冊文本等資產文件的管理較為松散，沒有建立并遵循嚴格的檔案管理制度，致使境外資產產權檔案在管理方面出現較多疏漏。

（五）內部控制體系薄弱

境外企業，特別是在美國《薩班斯-奧克斯利法案》、日本《金融商品交易法》、香港上市公司《企業管制常規守則》等的發布，盡管有健全的內部控制體系，但更強調財務報告的真實性、準確性目標，注重于具體的控制活動，境外資產管控風險意識不強，管理基礎薄弱，缺乏清晰具體的風險管理理念、完善的風險評估和應對體系、風險分析與應對能力以及有效的風險管控機制，風險應對措施缺失。

四、國有企業境外資產審計實施的困境

（一）境外資產審計較為復雜

國務院第378號令《企業國有資產監督管理暫行條例》規定：“國家對企業國有資產實行‘管資產、管人、管事’相結合的國有資產管理體制。”依據這一標準，企業境外資產審計的內容一方面是對國有企業境外資產的投資融資、經營管理和效益管理這三個環節進行財務審計；另一方面是開展對境外企業主要負責人的任期經濟責任審計和離任審計。目前，國家對國有企業境外資產的審計，除了審計力量不足外，還存在對境外的法律、制度了解不足以及我國公款被私吞、挪用、流失出境等問題。國有境外企業在經營過程中不僅要遵守國內相關的管理制度和政策，還要遵守所在國的法律法規和相應的會計準則，而不同國家的規章制度大相徑庭。中央境外企業遍布全球各地，審計人員難以深入細致地了解被審計單位所在國家的法律法規、行業規范及會計制度，因此，審計人員要對境外企業的真實經營狀況作出客觀評價存在較多困難。而且，我國當前并未實現對央企境外資產審計監督的全覆蓋，審計署等監督部門也因制度的約束和職能權限的限制，只能對由中央直接管理的企業進行審計。

（二）“多頭政策，多頭監管”現象存在

當前實行的境外國有資產審計體制依舊存在“多頭政策、多重監管”的現象。多頭政策會導致制度冗雜、重復，監管對象、內容和審計范圍不統一，監管標準不一致等現象，而且，多個監管部門分別依據各自的標準制定審計制度，會增加不必要的監管成本，造成審計資源的浪費。新的國有資產管理體制將國務院國資委和地方國資委作為國務院設置的國有資產監管特設直屬機構，輔助國家審計署和財政部等部門一起對國有資產進行審計監督，該體制清晰明確地對各部門關于國有資產審計法規的制定和審計職責進行劃分、授權，但實際情況是，對境外國有資產審計法規的頒布依舊存在“政出多門”現象，且政策的內容和標準并不統一，境外國有資產法規的制定權應當如何配置仍較為混亂。除此之外，審計署對審計境內的國有企業資產與審計境外資產的依據不同，對境內的中央企業進行審計監督可以依據《審計法》《企業國有資產法》等法律制度，但境外資產審計工作可以依據的只有《境外國有資產管理暫行辦法》，而二者中部分審計標準和要求并不完全相同，《境外國有資產管理暫行辦法》是從2002年開始實施，其部分規章制度已經無法滿足當前經濟環境和企業發展的要求，且該辦法僅在審計部門內部有效，其權威性和公平性讓人質疑，這也是制約政府審計機關進行國有企業境外資產審計工作比較重要的問題。

（三）審計時間和必要的審計程序難以得到保障

因為簽證的時限性，審計機關很難像在國內進行審計工作一樣，派出大量審計人員在東道國進行較長時間的全面審計。而審計人員要在極短的時間內進行大量的審計工作，不僅會增加審計的強度、難度，還會使審計范圍受到一定的限制；同時，由于語言障礙，審計人員很難通過溝通、詢問等方式從外方人員那里了解企業的實際經營情況，涉及被審計單位外部的調查取證工作，如函證，延伸調查被審計單位在本土銀行的舉債和抵押擔保狀況、與其他本土企業的資金往來情況等，也因涉及政治、宗教和不同的法律制度等問題，而難以順利開展實施。因此，對于國有企業境外資產的審計因為其審計時間和審計程序的限制，也會增加審計風險。

五、建議措施

（一）形成“三位一體”的全面審計監督體系

審計是以合法性、合規性為基準，對國有企業決策的制定和執行是否符合法律法規的要求、經營管理措施是否恰當等具有監督管理功能。對國有資產的審計應該形成以內部審計為主、國家審計和民間審計協同的“三位一體”的全面審計制度體制。第一，要將所有的國有企業都納入審計監督的范圍內，包括央企的境外投資，對央企施行國家審計全面涵蓋。第二，要對國有企業建立常態化的審計制度。爭取做到每兩年內至少對國有企業的財務收支、經營成果、國有資本增值保值等情況審計一次，對國有企業領導人員在其任期內的經濟責任履行情況至少審計一次。第三，要充分利用、合理配置國有企業的監督管理資源，擴充審計力量。將對國有企業資產的審計與國有資本管理體系和政府部門職能的改革相結合，調節、聚攏國有企業外派監事會、財政專員辦、重大項目稽查辦等部門的監督管理職能，擴充審計隊伍，加大審計力度。也可對部分特大或重點國有企業實行派駐審計制度，做好對國有企業的審計與紀律檢查、監察等工作的協調、合作，將監督與管理合二為一。

（二）加強資金監控

為防止我國國有企業國有資產流失甚至在境外出現腐敗等現象，有必要建立核查、審計以及反腐敗的運行機制，從項目的投入、招標的運作、采購、股權評估和基礎建設等方面存在的漏洞入手，加強資金監控，嚴格控制項目支出，提高經濟效益；規范境外機構財務行為，確保境外資產不流失；對海外投資行為和項目資金、驗工計價、工程款支付等情況實施有效的監督機制，境外機構負責人要嚴格遵循實踐“三重一大”的集體決策制度，避免出現重大經濟決策不合規、財務管理不規范、違規發放薪酬福利、購置超標準公車、違規理財等管理漏洞，杜絕腐敗現象。

（三）實現境外資產審計常態化

首先，對海外資產的審計和監督要全面鋪開、各個覆蓋，對包括地方國企的海外項目在內的央企海外資產運作情況，有一個全面的把握。審計和檢查的結論不僅只對內報告給國資委監管單位，最好也能公開向全國和地方各級人大及其常務委員會報告，聽取來自各個權力機關的審議和監督意見，甚至還可以采用社會公眾監督。

其次，對海外資產的審計和檢查應經常化、制度化。在境外項目的審查過程中也許會存在些許困難，如：語言、宗教差異，法律規章制度差異等，但就監督覆蓋面和公平性而言，只要是涉及公共資金、國有資產的，都該及時接受全面的監督審查。

（四）創新國有企業境外資產的審計手段，對存在腐敗等行為的責任人嚴格追究責任

相對于內部監督而言，外部監督更具有客觀性，也更能強化審計工作的有效實施。通過國家審計、社會審計與企業內部審計的配合，可以最大限度地實現對國有企業境外資產違法違規行為的制約。建立統一協調的監督審查制度，創新國有企業資產監管手段，對國有企業境外資金實現全面、全程的監控。建立國有企業資產管理風險控制和責任追究機制。對以腐敗、貪污等多種形式侵吞國有資產行為的責任人嚴格依法追究責任。對國有資產流失和損失的問題，要追根溯源，分清責任。對不可抗力的因素、經驗不足的失誤、因責任心不強而出現的玩忽職守、主觀上為個人（團體）牟取私利的情況，及時甄別，分別做出不同的處理，強化國有資產管理的風險控制。與此同時，海外企業應牢牢抓住責任分工、責任考核、責任追究三個關鍵環節，進一步明確國有企業海外領導人的政治責任，加大檢查考核力度，促進公司懲防體系建設各項任務落實到實處；健全制度建設，加大責任追究力度，促進公司各級領導人員“一崗雙責”責任制度的落實。

六、結束語

國有企業是國民經濟的中堅力量。隨著新紀元“新絲綢之路經濟帶”和“21世紀海上絲綢之路”的戰略構想的提出，國有企業將以更高的姿態在“一帶一路”中發揮關鍵性作用，其境外投資和境外發展規模將進一步擴大，但是，由于當前我國對國有企業境外資產的審計存在審計復雜、審計程序和審計時間難以保證等種種困難，致使國有企業境外資產面臨流失的風險，甚至出現中航油陳久霖事件、中石油薄啟亮貪污事件等腐敗現象，侵害了人民群眾的利益，造成國家資產的浪費和損失。因此，對國有企業境外資產管理中存在的缺陷以及境外資產流失的原因進行分析，探討防止國有資產流失的各種途徑，形成關于加強國有企業境外資產審計的建議和對策，有利于確保“一帶一路”戰略的穩健、有序發展，有利于遏制國有企業境外資產的流失，有利于杜絕腐敗現象，保護人民財產，維護國家利益。