綠色會計核算中環境資源成本構成的研究①

沈陽理工大學 徐振華

沈陽工學院 崔君平

綠色會計，是一門以核算環境資產、環境負債、環境收入、環境成本、環境利潤等會計要素為內容的專業會計。國際社會從20世紀70年代開始，就開始研究經濟和環境的協調發展問題。中國的“綠色會計委員會”是在2001年3月成立的，經財政部批準，中國會計學會在2001年6月成立了第七個專業委員會，即環境會計專業委員會，這標志著中國綠色會計的研究開創了新階段。

依據我國《環境保護法》，環境資源是指影響人類生存和發展的各種天然的和經過人工改造的自然因素的總體，包括大氣、水、海洋、土地、礦藏、森林、草原、野生生物、自然遺跡、人文遺跡、自然保護區、城市和鄉村。

環境資源包括自然資源和環境成本。綠色會計通過企業的環境資源成本計入產品成本中，將能較準確地核算企業生產成本，促進企業加強內部控制，節約資源，合理利用環境資源，同時積極保護人類的環境資源。

1 環境資源成本內涵及特征

1.1 環境資源成本概念

環境資源成本，是指在企業生產經營過程中，為了預防、保護環境資源，或對已經破壞的環境資源進行恢復、重建、治理及補償，而投入的人力、物力和財力的價值總和。主要指環境預防及保護成本、環境恢復及重建成本、環境治理成本以及生態補償成本。

1.2 環境資源成本核算的特征及原則

1.2.1 環境資源成本核算的特征

一是成本核算對象多元化；二是核算內容明晰化，按照核算對象歸集和分配；三是價值核算中采取估值技術；四是確認標準原則化。

1.2.2 環境資源成本核算的原則

按照誰開發、誰保護、誰補償的原則，進行環境成本核算。通過市場交易來確定補償標準，激勵環境資源保護者采用新技術來降低環境資源保護的成本，促使環境資源保護技術的不斷發展。

2 環境資源成本的構成

2.1 環境資源成本核算的目的、對象、范圍及內容

2.1.1 環境資源成本核算的目的

環境資源成本核算的目的，是以保護環境資源服務功能，促進人與自然和諧發展為目的的。

2.1.2 環境資源成本核算的對象

環境資源成本核算的對象，主要是針對因企業或其他經濟組織的生產經營活動所造成的對環境資源的嚴重影響，包括對水土保持、水源涵養、氣候調節、生物多樣性保護、景觀美化等環境資源服務功能的價值影響。

2.1.3 環境資源成本核算的范圍及內容

環境資源成本核算的范圍及內容，是指環境資源保護支出；環境資源恢復支出；環境資源治理支出和生態補償支出。

(1)環境資源保護支出，也稱為“環境預防及保護費用”，是指企業或其他經濟組織以消除和減少環境污染的有害影響，包括對可預計的未來將造成的損失，所愿意承擔的費用來衡量環境污染損失的方法。

(2)環境資源恢復支出，是指企業或其他經濟組織用恢復、更新或重建的方式，將環境恢復到被破壞以前，或相對達標的環境狀況，所需要支出的費用，來衡量環境污染的代價。

(3)環境資源治理支出，是指企業或其他經濟組織對已經造成的環境資源損害進行環境治理，從而使環境資源達到安全指標而承擔的代價。

(4)生態補償支出，也稱為“環境損失補償費”，是指企業或其他經濟組織由于環境資源被破壞或由于對環境資源的保護，因而犧牲了部分組織或個人的發展權和經濟利益，因此需要給予一定的環境資源價值補償。

2.2 環境資源成本核算

2.2.1 環境資源成本核算的會計科目設置

設置“環境資源成本”一級科目，并在其下面設置“環境損失補償費”、“環境恢復及治理費用”、“環境預防及保護費用”二級會計科目。

2.2.2 環境資源成本的會計確認方法

(1)環境損失補償費確認。環境損失補償費的確認，是按照環境資源被破壞的期間及環境影響的范圍確定補償對象，按照環境資源破壞造成的人員身體受損害、財產受損失、生活變得不安定、收入減少、產品的數量和質量下降等方面的損失確定補償款項及其金額。

(2)環境恢復及治理費用確認。環境恢復及治理費用的確認，是按照恢復及治理的會計期間及被破壞環境影響范圍，來確定在環境恢復及治理過程中發生的各種耗費的總和。

環境治理費用＝污染治理企業運轉費金額＋短期的區域性環境治理投入資金額'

第一，污染治理企業運轉費，包括治理過程的材料費、人工費用、職工福利費、設備折舊費、維修費、水電費、勞保費、檢驗費、運輸處理費等。

第二，短期的區域性環境治理投入資金額，是環境治理投入款項的總和。

第三，環境預防及保護費用確認。首先，在確認環境費用是屬于“環境恢復及治理費用”，還是屬于為預防環境破壞發生的“環境預防及保護費用”，主要根據環境費用發生的歸屬期間進行確認。其次，“環境恢復及治理費用”，是當企業的環保處理設施在企業主體生產設施已經投產之后發生的相關環保設施支出。最后，“環境預防及保護費用”，是當企業的環保處理設施與企業生產設施投產的同時投入使用，其相關環保設施為預防環境破壞發生的耗費。

2.2.3 環境資源成本的會計計量方法

(1)環境損失補償費的計量方法。

第一，采用調查分析法計量。該方法是指通過對單位、組織或個人進行調查，獲取有關的環境資源資料，通過對環境資源資料信息進行分析，來計算環境資源效益和成本金額，進而粗略判斷環境資源補償額的方法。

第二，采用法院裁決法計量。涉及環境資源的法律糾紛越來越多，法院對環境資源損害糾紛的裁決，應作為確定環境資源補償額的計量方法之一。

(2)環境恢復及治理費用的計量方法。

第一，采用恢復費用法計量。該方法是指用恢復或治理由于環境資源被破壞的生產性資產所需要的費用來衡量環境污染的代價。

第二，采用重置成本法計量。當某一環境資源被污染或被破壞后，利用人工建造一個工程來代替原來的環境功能或滿足原有的需要，那么未來建造新工程的費用應作為對現在的環境資源的環境成本予以確認和計量。

(3)環境預防及保護費用的計量方法。

第一，采用市價法計量。環境資源的變化會對相應的產品市場的供求關系及供銷能力造成一定影響，因此，可用產品供銷水平的變動引起的產品售價的變動作為確定環境資源補償額的依據之一。

第二，采用環保預防費用法計量。環保預防費用是當企業的環保處理設施與企業生產設施在投產的同時投入使用，其相關環保設施為預防環境破壞發生的耗費。

第三，采用影子價格法計量。影子價格又稱“計算價格”、“最優價格”、“預測價格”。它是以線性規劃為計算方法的“記賬價格”，用以指導各企業合理地使用資源，它是核算環境資源成本的一個重要輔助方法。該方法是企業為了解決對環境資源的進一步影響，所愿意承擔的環境保護費用。

3 結語

綠色會計是一門綜合性很強的新興交叉學科，它以自然資源及環境損耗為反映和監督對象。研究環境資源成本構成，主要是反映環境資源保護者為了保護環境資源，投入的人力、物力和財力以及發生的環境資源補償款項。通過將企業的環境成本計入產品成本中，能較準確地核算企業生產成本，促進企業挖掘內部潛力，維護社會資源環境。

[1] 孫興華,王兆蕊.綠色會計的計量與報告研究[J].會計研究,2002(3).

[2] 楊鳴暉.綠色會計問題探討[J].中國市場,2012(13).