淺析不良會計行為的形成

臺州市公路管理局 金彩霞

隨著我國市場經(jīng)濟體制的不斷完善，我國的經(jīng)濟取得了快速發(fā)展，經(jīng)濟活動也更加的頻繁和復(fù)雜。而作為經(jīng)濟活動的記錄與處理的載體——會計行為，對企業(yè)的發(fā)展有著重要的影響。良好的會計行為能夠促進企業(yè)的發(fā)展，而不良的會計行為會給國家、企業(yè)、投資人、債權(quán)人帶來經(jīng)濟利益損失，進而影響社會的團結(jié)穩(wěn)定。本文首先闡述會計行為的基本理論，影響會計行為的因素等；繼而分析不良會計行為的表現(xiàn)形式以及不良會計行為的影響危害，并剖析不良會計行為的形成原因；最后為規(guī)范會計不良行為提出對應(yīng)策略，以期解決當(dāng)前不良會計行為，促進我國會計業(yè)的健康發(fā)展。

一、會計行為基本理論

(一)會計行為的定義及構(gòu)成要素

所謂會計行為，指的是在內(nèi)部動因驅(qū)動和外部環(huán)境的影響下，會計行為主體，一般指會計人員，利用會計學(xué)科的理論知識、操作技巧等方法手段對經(jīng)濟活動引發(fā)的交易進行會計財務(wù)處理的實踐活動。從會計行為的定義中，我們不難看出會計行為的構(gòu)成要素包括會計行為主體、會計行為客體、會計行為目標(biāo)、會計行為手段四部分組成，上述四者之間的相互關(guān)系如圖1-1所示。

圖1-1 會計行為的構(gòu)成要素框圖

(二)影響會計行為的因素

從會計行為的構(gòu)成要素中，我們看到影響會計行為的因素有很多，包括會計行為主體等主觀因素，會計行為手段、會計行為客體、會計行為目標(biāo)等客觀因素。本小節(jié)重點分析影響會計行為的主客觀因素。

1、主觀因素

影響會計行為的主觀因素除了會計人員自身的心理外，還包括從事會計行業(yè)的會計人員的整體的心理氛圍。首先，會計人員作為具有主觀能動性的個體，其個人的性格、氣質(zhì)、人生觀、世界觀、價值觀以及會計職業(yè)道德素養(yǎng)等與個人心理相關(guān)的因素都會影響會計行為。其次，整個會計群體的心理氛圍也會影響會計行為。

2、客觀因素

影響會計行為的外在客觀因素，可以從宏觀因素和微觀因素兩個方面來進行探討。

第一，宏觀因素。宏觀因素主要包括國家與會計行為操作守則相關(guān)的法律法規(guī)、國家的財政稅收政策、貨幣信貸政策以及科學(xué)技術(shù)的發(fā)展等。因為這些宏觀因素引導(dǎo)企業(yè)的發(fā)展、制約企業(yè)的經(jīng)濟活動行為，也必將引起會計行為的變化。比如，法律法規(guī)的完善程度對會計行為會有不同的影響。第二，微觀因素。微觀因素主要包括會計行為主體所在的具體企業(yè)公司的發(fā)展決策、管理行為等。由于個體的企業(yè)公司所處的發(fā)展階段、規(guī)模以及行業(yè)的區(qū)別，企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)制定的決策方案也必定有所差異，這些微觀的因素都會對會計行為主體產(chǎn)生直接影響。同時，微觀因素還包括會計行為主體所在企業(yè)的文化環(huán)境、企業(yè)經(jīng)營理念以及企業(yè)內(nèi)部激勵機制等。

二、不良會計行為的表現(xiàn)

(一)虛增盈利，隱瞞虧損

虛增盈利、隱瞞虧損的不良會計行為包括賒銷或虛構(gòu)銷售；少結(jié)轉(zhuǎn)成本、遞延攤銷費用；違背費用資本化的原則；利用會計政策、會計估計的變更；勾結(jié)關(guān)聯(lián)方，采用資產(chǎn)置換、債務(wù)重組、非貨幣交易；隨意改變收入和費用發(fā)生的會計期間；隱瞞負(fù)債等。

(二)虛計成本，隱瞞利潤

有的企業(yè)為了逃避稅費而故意虛計企業(yè)生產(chǎn)成本，隱瞞企業(yè)的利潤。這種不良的會計行為不僅損害國家的經(jīng)濟利益，而且容易誤導(dǎo)消費者、影響政策決策者。虛計成本、隱瞞利潤的具體手段主要包括多計折舊及提前攤銷結(jié)轉(zhuǎn)成本、跨年度推遲確認(rèn)收入、利用不平等關(guān)聯(lián)方交易轉(zhuǎn)移利潤、編造虛假員工名冊進行虛計工資等。

(三)虛列資產(chǎn)，低估負(fù)債

有的企業(yè)為了粉飾良好的財務(wù)狀況，往往會采取虛列資產(chǎn)、低估負(fù)債的方法來降低企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率，進而提高企業(yè)的資金流動比率。例如企業(yè)在清查財產(chǎn)過程中發(fā)現(xiàn)毀損材料，應(yīng)按照規(guī)定程序報批轉(zhuǎn)銷其毀損價值，但企業(yè)為了掩蓋其不景氣的經(jīng)營狀況，搞虛盈實虧，對年終財產(chǎn)清查中已經(jīng)查明的毀損材料，不列表呈報，使其損失價值仍潛藏在材料成本中。這種不良的會計行為都會影響市場經(jīng)濟的正常運轉(zhuǎn)。

(四)外設(shè)賬，截留收入

有的企業(yè)為了給員工搞額外收入，或進行一些非法支出，設(shè)賬外物資“小金庫”。將賬內(nèi)的一定比例的物資材料移到賬外，置于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的體外，作為隨時可供自己調(diào)用的物資“蓄水池”。

三、不良會計行為的成因分析

(一)企業(yè)體制不規(guī)范

會計信息則是體系雙方各自經(jīng)濟活動的載體。但是我國企業(yè)目前治理模式不科學(xué)不規(guī)范，具體來說，由于我國的企業(yè)特別是國有企業(yè)，由于實際出資人為國家，這樣就造成了出資人的缺位，進而引發(fā)公司治理結(jié)構(gòu)不完善，常常出現(xiàn)公司董事長、總經(jīng)理都為一人，企業(yè)的經(jīng)營權(quán)掌握在經(jīng)理手中，導(dǎo)致會計接受企業(yè)經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)。作為國有企業(yè)的經(jīng)理，關(guān)注的是目前的“效益”而非企業(yè)長遠的發(fā)展規(guī)劃。因此，經(jīng)理為了個人的政治經(jīng)濟利益而故意的指示企業(yè)會計造假，產(chǎn)生不良的會計行為。

(二)審計監(jiān)督體制不完善

審計監(jiān)督體制的不完善也是造成不良會計行為的又一原因。會計對企業(yè)的經(jīng)濟活動進行記錄后，一般由具有審計資格的部門對企業(yè)的財務(wù)資產(chǎn)等信息進行審計監(jiān)督。但目前，我國企業(yè)的財務(wù)審計監(jiān)督體系并不完善，主要體現(xiàn)在三個方面。

首先，企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督控制機制存在不足。具體來說，企業(yè)的會計一般都是由企業(yè)的經(jīng)營者直接選拔聘用，企業(yè)員工的待遇、薪水也由企業(yè)經(jīng)營者決定，這就造成了企業(yè)會計為經(jīng)營者服務(wù)而不是監(jiān)督審計，會計的行為也由企業(yè)經(jīng)營者所操縱。

其次，政府、社會的監(jiān)督機制不科學(xué)。改革開放以來，隨著我國經(jīng)濟活動的日益頻繁，市場中財務(wù)會計審計需求也越來越強烈。近年來，我國財務(wù)會計的審計監(jiān)督體制也逐漸向國際靠攏，如獨立董事制度、注冊會計師的會計事務(wù)所等審計機構(gòu)等逐漸引入我國，但其都有一定的局限性。

最后，目前我國大部分的財務(wù)會計審計都由注冊會計師完成，但注冊會計師制度自身的監(jiān)管制度存在著一系列不足和問題，諸如注冊會計師的市場混亂、人員職業(yè)素質(zhì)偏低、組織模式不合理等等。

(三)會計準(zhǔn)則、法律法規(guī)不健全

我國與會計行業(yè)相關(guān)的法律法規(guī)體系不健全是不良會計行為的另一原因。雖然目前我國已經(jīng)制定了《會計法》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》等一系列與會計行為相關(guān)的法律法規(guī)或者行政規(guī)定，但是從具體的實踐結(jié)果來看，效果并不明顯，與國際發(fā)達國家尚存在一定的差距，主要表現(xiàn)在可操作性不強、執(zhí)行力較差、執(zhí)法不嚴(yán)等。由于法律法規(guī)的不嚴(yán)謹(jǐn)、不規(guī)范、不健全，讓一些會計人員產(chǎn)生了“打擦邊球”的不良心理，助長了會計造假的風(fēng)氣，造成不良會計行為的額外難題蔓延。

(四)會計人員職業(yè)素養(yǎng)偏低

會計作為一門專業(yè)性極強的、記錄經(jīng)濟活動行為的行業(yè)，不僅需要扎實的專業(yè)理論基礎(chǔ)和熟練的操作技巧，而且需要高尚的職業(yè)道德素養(yǎng)。對會計人員來說，其職業(yè)素養(yǎng)主要包括會計專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)道德素養(yǎng)。會計的專業(yè)素質(zhì)主要包括抽象的基礎(chǔ)理論知識、實用性操作的技能，從記賬、算賬、報賬到對財會業(yè)務(wù)的綜合處理等具體的會計業(yè)務(wù)。但是目前，我國的會計人才隊伍中，會計人員的專業(yè)技能及理論知識水平有限，職業(yè)勝任能力較差、缺乏職業(yè)判斷能力，缺乏協(xié)調(diào)統(tǒng)一的情商、財商和法商，綜合素質(zhì)較低。

四、規(guī)范會計行為的對策建議

(一)加強教育宣傳、優(yōu)化會計執(zhí)業(yè)環(huán)境

可以通過報刊網(wǎng)絡(luò)等平臺及時發(fā)布會計法律法規(guī)和規(guī)章制度、組織開展學(xué)習(xí)培訓(xùn)、將會計法律法規(guī)知識納入會計人員繼續(xù)教育、印發(fā)宣傳讀本等有效形式，弘揚會計法治精神，增強會計人員學(xué)法、知法、守法的觀念和意識，積極引導(dǎo)廣大會計人員通過合法渠道反映利益訴求和維護自身權(quán)益；通過開展會計法律法規(guī)知識競賽、有獎?wù)魑摹⒈碚孟冗M等多種活動，廣泛宣傳依法管理會計、依法開展會計工作的重要性，增強會計人員的法律素質(zhì)和誠信意識，營造良好的會計法治環(huán)境。

(二)完善企業(yè)組織結(jié)構(gòu)

針對我國目前企業(yè)體制不規(guī)范這一現(xiàn)狀，我國應(yīng)不斷的深化企業(yè)制度改革，加強企業(yè)的現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)。目前我國的固有企業(yè)存在政企不分、經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)混淆不分等不良現(xiàn)象，應(yīng)推行政府企業(yè)分離政策，讓國有企業(yè)能夠成為市場經(jīng)濟中真正的自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的經(jīng)濟個體，營造公平、公正的良好環(huán)境，讓國有企業(yè)按照市場經(jīng)濟的競爭規(guī)則在市場中求的生存。

(三)完善會計準(zhǔn)則與會計法規(guī)

我國除了應(yīng)盡快的制定《會計法》詳細(xì)的實施細(xì)則，而且應(yīng)加強會計信息質(zhì)量監(jiān)督、管理的相關(guān)法律法規(guī)。通過對會計信息的質(zhì)量進行明文的規(guī)定、管理，建立會計人員的法律責(zé)任，對虛假會計信息、不良會計行為的會計人員做出詳細(xì)的處罰規(guī)定，為提高會計信息質(zhì)量、減少虛假會計信息和不良會計行為提供法律依據(jù)。同時，應(yīng)加大不良會計行為的懲處力度，嚴(yán)格財務(wù)會計的紀(jì)律，維護《會計法》的權(quán)威，讓會計人員在行駛權(quán)利的時候有法可依，有法必依。另外，應(yīng)積極推進現(xiàn)行會計法律法規(guī)，如《注冊會計師法》、《總會計師條例》、《注冊會計師法實施條例》等修訂制定工作

其次，應(yīng)密切結(jié)合我國加快經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整和轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式的實際，充分考慮我國會計工作發(fā)展需要，通過諸如“會計協(xié)會”等民間組織，加快制定和完善相關(guān)會計規(guī)章制度。抓緊完善和制定《會計從業(yè)資格管理辦法》、《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》、《會計檔案管理辦法》、《代理記賬管理辦法》等會計規(guī)章以及其他會計規(guī)范性文件；逐步完善適應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展需要和與國際慣例協(xié)調(diào)的會計準(zhǔn)則和會計制度體系、內(nèi)部控制規(guī)范體系以及會計信息化標(biāo)準(zhǔn)體系，并推進全面、平穩(wěn)、有效實施；推進完善注冊會計師管理相關(guān)規(guī)章制度體系建設(shè)等。

(四)加強會計人員培訓(xùn)，提高會計隊伍素質(zhì)

隨著社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，經(jīng)濟市場對會計人員的需求也逐漸提高，作為具有主觀能動性的人在會計的不良行為中占主導(dǎo)作用。而會計行業(yè)本身就是一個知識密集型行業(yè)，要求會計人員必須掌握扎實的綜合的理論知識、專業(yè)操作技巧以及一定的管理能力。因此，提高會計人員的會計操作職業(yè)技能和會計知識理論水平，提高會計人員隊伍的職業(yè)道德素養(yǎng)和職業(yè)道德水平，在遏制不良會計行為中有著事半功倍的作用。

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