會計核算方法體系的“點線面”邏輯觀

【摘 要】 文章通過對會計核算方法間關系的剖析，得出了會計核算方法體系是以對經濟業務的性質分類設置賬戶為邏輯起點，以會計等式及賬戶結構特性推理出復式記賬規則為運行主線，以會計要素間量化關系框架生成會計報表為信息平面的結論。證明會計核算方法體系是由“點”推導出“線”進而形成了“面”，說明會計核算方法之間不是孤立的而是存在遞進式的邏輯關系。

【關鍵詞】 會計核算； 會計核算方法； 會計核算方法體系

中圖分類號：F232 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）13-0020-02

一、會計核算方法間關系的剖析

會計核算方法體系由設置賬戶、復式記賬、填制會計憑證、登記賬簿、成本計算、財產清查和編制會計報表七種方法構成。會計核算方法是會計核算職能作用于會計對象在實現會計目標過程中所運用的手段。由于設置賬戶、復式記賬、填制會計憑證、登記賬簿和編制會計報表是會計核算原理的構成要素，而另兩種方法只是會計核算原理的具體應用，因此，會計核算方法體系的研究應以上述五種方法為核心內容。由設置賬戶、復式記賬和編制會計報表組合構成基礎方法；由填制會計憑證、登記賬簿和編制會計報表組合構成實務方法；由編制會計分錄、登記賬戶和編制會計報表組合構成實現方法，并且由實現方法作為橋梁和紐帶建立起邏輯關系，其結構關系如圖1所示。盡管會計核算方法體系是基礎方法與實現方法及實務方法融合的結果，但按重要性原則只將基礎方法與實務方法作為體系內容列示。其中，“隱性”的基礎方法與“顯性”的實務方法相互制約和影響，基礎方法決定實現方法，實務方法是實現方法的表現形式。基礎方法是體現整個會計核算方法體系內在運行邏輯的方法，是實現方法及實務方法的依托和基礎。會計核算過程是一個綜合運用由基礎方法與實現方法及實務方法有機構成的會計核算方法體系的完整過程。基礎方法決定實現方法進而產生實務方法，實現方法及實務方法只有在運用基礎方法的前提下才能得以完整實施，是基礎方法應用的具體體現方式。因此，只要推理出基礎方法間存在以設置賬戶為邏輯起點、以復式記賬規則為運行主線、以編制會計報表為信息平面的內在推進式關系，就可充分證明會計核算方法體系是存在“點線面”邏輯性的。

二、會計核算方法體系的邏輯起點

設置賬戶是會計核算方法體系的邏輯起點。經濟業務按其性質可分為質和量兩個方面的規定性，經濟業務量的規定性就是指其貨幣量；經濟業務質的規定性就是指其經濟內容。企業在日常生產經營活動中會發生大量紛繁復雜的經濟業務，一筆經濟業務至少存在兩個方面不同性質的經濟內容，也就是說經濟業務的經濟內容至少是經濟業務數量的兩倍。經濟業務數量眾多，其經濟內容則更為巨大，如何對數量龐大的經濟業務的質進行準確、完整、系統的核算，就成為會計核算方法體系必須解決的現實問題。分類是管理的有效手段，由于作為會計對象具體表現形式的經濟業務具有種類繁多、錯綜復雜等特性，為了達到分門別類的系統的科學核算目的，就必然將經濟業務的全部經濟內容按照其相同的性質進行總括歸類，歸納出六大類具有相同性質的類別即會計要素。

會計信息使用者通過會計要素只能得到關于企業總括的核算資料，難以滿足信息使用者對深層次會計信息的需求。這就客觀地要求在此類別的基礎上，按照每一會計要素所包括具體經濟內容的不同性質進一步地向下分類，區分出多層次、若干類具有獨特性質的業務內容，并對每一個類別項目給予一個命名即會計科目，以實現更具體、更詳盡、更系統地核算經濟業務的目的。而會計科目僅僅是對會計要素按經濟內容分類的項目名稱，其本身沒有結構，用它來記錄經濟業務還是零星、分散和片面的。為了能夠分門別類地對各項經濟業務發生所引起的會計要素的增減變動情況及其結果進行連續、全面、系統的核算，為信息使用者提供系統、集中、清晰的各種會計信息，還必須根據會計科目來命名具有一定結構的載體即賬戶。

三、會計核算方法體系的運行主線

復式記賬規則是會計核算方法體系的運行主線。根據會計要素設置具有結構載體的賬戶是復式記賬法的基礎，由于經濟業務量的變動只有增加和減少兩種方式，賬戶的結構也就必須分為借貸兩方，哪一方記錄增加哪一方記錄減少即復式記賬規則就成為首要解決的問題。因為它決定著如何編制會計分錄、登記賬戶和編制會計報表，是復式記賬法的核心，也是會計核算方法體系的運行主線。利用現有的會計要素量化關系及賬戶兩個已知條件推導出復式記賬規則，就可證明會計核算方法體系的“點”（賬戶）與“線”（復式記賬規則）之間存在邏輯關系。T型賬戶就相當于會計等式，借方橫線表示“資產+費用”；貸方橫線表示“負債+所有者權益+收入”；中間的豎線表示“=”。會計等式與T型賬戶的關系，如圖2所示。借貸表示等號的左右兩方，當把會計要素的具體內容記錄在T型賬戶的左右兩邊時，就相當于對該會計要素在會計等式左右兩邊的記錄過程。

按照上述邏輯關系，資產費用類的賬戶就應用其借方既記錄增加額也記錄減少額，而負債所有者權益收入類賬戶就用其貸方既記錄增加額也記錄減少額，期末全部賬戶的借方金額合計就是資產費用的總和，期末全部賬戶的貸方金額合計就是負債所有者權益收入的總和，并且二者相等。按照這樣的記賬方法雖然符合邏輯推理，但是記錄增加額時可以不寫正值符號（+），而記錄減少額就必須寫負值符號（-），否則就必然造成記賬差錯。這勢必會增加記賬的工作量和差錯率，如何消除記錄減少額時所攜帶的負值符號（-）就成為必須解決的問題。由于賬戶的中間的豎線相當于等號，將一個負值移到等式的反方就變成正值，若將資產費用類賬戶借方記錄攜帶負值符號的減少額移至貸方就變成正值，但此正值所反映的內涵則是減少額；同理，若將負債所有者權益收入類賬戶貸方記錄攜帶負值符號的減少額移至借方就變成正值，但此正值所反映的內涵也是減少額。通過會計等式和賬戶結構間的關系邏輯性地推導出復式記賬規則是：凡是歸屬于會計等式左方會計要素（資產費用類）的賬戶用其借方記錄增加額用其貸方記錄減少額；凡是歸屬于會計等式右方會計要素（負債所有者權益收入類）的賬戶用其貸方記錄增加額用其借方記錄減少額。

四、會計核算方法體系的信息平面

會計報表是會計核算方法體系的信息平面。會計核算職能作用于會計對象的根本目的是實現會計目標，會計目標就是向外部信息使用者提供會計信息。通過設置賬戶和復式記賬規則所建立的基礎方法就可運用實現方法對經濟業務實施核算工作，由于實現方法與實務方法存在一一對應關系，只要證明其中一種方法所應采用的會計信息輸出路徑，就可決定會計核算方法體系必須采用的信息載體。按照具有原理性的實現方法，企業根據日常發生的經濟業務，采用復式記賬規則編制會計分錄。由于會計分錄所記載的經濟業務是分散的、孤立的，不能綜合、系統地反映經濟業務的全貌，就有必要設置賬戶，把會計分錄上的業務內容經過加工整理后，分別登記到各種賬戶中去，從而使得分散、孤立的經濟業務能夠系統化。但是，賬戶所提供的資料，仍不能充分集中地反映經濟業務發生的變化，也不能充分集中地反映經濟業務的全貌。這是因為，經濟管理所需要的各種信息資料，仍分散在各個賬戶中，從而使各種數據之間的相互關系被割裂開了，不能清晰、總括地反映出各項經濟指標之間的內在聯系，更不便于信息使用者利用。因此，就有必要對賬戶資料作進一步的加工、整理、分類和匯總，并以此為依據構建各個會計信息平面即會計報表。

會計報表這一載體的信息輸出方式就成為研究的重點，為了實現對經濟業務的科學核算，就必須對經濟業務的全部經濟內容按照不同性質進行分類，采用先生成會計要素后設置會計科目進而形成賬戶的方法。按照這樣的邏輯關系，任何一個賬戶都必然隸屬于某一個會計要素，將相關賬戶的發生額及余額加總求和就會得出各個會計要素的總額，而會計要素之間存在數量關系即會計等式，以會計等式的平衡勾稽關系，以相關會計要素所包含的具體項目為內容，共同構建一個信息平面的形式理應作為會計報表的最優選擇。以“資產=負債+所有者權益”等式為基礎編制資產負債表反映企業在某一特定日期所擁有或控制的經濟資源、所承擔的現時義務和所有者對凈資產的要求權。根據“收入-費用=利潤”這一等式編制利潤表反映企業一定時期的經營成果及經營成果的各項構成情況。這樣就使會計報表這一信息平面形成一個有機的經濟指標體系，全面、綜合地反映企業的財務狀況和經營成果，為企業內部的管理決策和外部的利益相關者提供所需的經濟信息。

通過對會計核算職能作用于會計對象以實現會計目標過程中所產生的會計核算方法間關系的剖析，得出了會計核算方法體系是以設置賬戶為邏輯起點，以復式記賬規則為運行主線，以會計報表為信息平面，并且是由“點”推導出“線”進而形成了“面”，證明了會計核算方法體系存在的“點線面”邏輯性，推論出會計核算方法體系的科學性，這對于透徹理解和正確運用會計核算方法體系有重要意義。●

【參考文獻】

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