論上市公司會計(jì)舞弊行為的治理

邵波+王偉

摘要：近年來，會計(jì)舞弊行為屢禁不止，嚴(yán)重影響了資本市場的優(yōu)良秩序，阻礙了社會經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展，打消了中小投資者對投資的信心。在這樣的環(huán)境下，會計(jì)舞弊的防治迫在眉睫。為此，本文針對會計(jì)舞弊進(jìn)行了基礎(chǔ)的研究，從動因、手段等多個方面對會計(jì)舞弊進(jìn)行了分析，并針對于此提出了相應(yīng)的解決方案。

關(guān)鍵詞：上市公司;會計(jì)舞弊行為;治理

近年來，許多知名的上市公司都存在著不同程度的會計(jì)舞弊行為。國外如微軟、通用電器，國內(nèi)如東方鍋爐、大東海集團(tuán)，他們的舞弊行為直接危害了投資者利益，也影響了資本市場的正常運(yùn)作，更侵蝕了投資者對資本市場的信心——這一資本市場賴以存在的基石。因此，為保障資本市場蓬勃發(fā)展，保障經(jīng)濟(jì)平衡運(yùn)行，解決上市公司會計(jì)舞弊問題迫在眉睫。

一、上市公司會計(jì)舞弊的制度缺陷

上市公司的會計(jì)舞弊縱然有公司管理層（包括公司董事會和經(jīng)理層）的利益趨動的主觀因素，但更多的折射出制度、機(jī)制層面的欠缺以及監(jiān)管的缺位。具體表現(xiàn)在以下六個方面：

會計(jì)準(zhǔn)則的缺陷。會計(jì)準(zhǔn)則是會計(jì)應(yīng)遵循的基本規(guī)范。準(zhǔn)則是成文的制度，成文制度最大的優(yōu)點(diǎn)是規(guī)范性強(qiáng)，缺點(diǎn)是對新發(fā)生的問題、新出現(xiàn)情況而無法約束。會計(jì)準(zhǔn)則對此以會計(jì)的基本原則、會計(jì)信息質(zhì)量特征等進(jìn)行彌補(bǔ)，即在無明確具體準(zhǔn)則的情況下要遵循會計(jì)的基本原則、要達(dá)到會計(jì)信息質(zhì)量特征的要求。而實(shí)務(wù)中，上市公司在遇到新情況新問題時，隨意性太大，往往造成了對會計(jì)基本原則的違背，往往出現(xiàn)按利益趨動來處理業(yè)務(wù)的情況。再者，會計(jì)準(zhǔn)則為兼顧不同情況，兼顧各種情況，有些時候會計(jì)處理方法是可以自行選擇的，這些靈活性就成為會計(jì)舞弊的主要手段，會計(jì)人員也因此喪失職業(yè)判斷。

注冊會計(jì)師審計(jì)制度的缺陷。現(xiàn)代審計(jì)制度的基礎(chǔ)是審計(jì)抽樣，即注冊會計(jì)師的審計(jì)工作依賴被審單位的內(nèi)部控制的有效性。注冊會計(jì)師在評價內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)上，找出內(nèi)部審計(jì)的薄弱環(huán)節(jié)，確定審計(jì)的重要性水平，重要性水平相對較高的部門或業(yè)務(wù)采取盡可能嚴(yán)格的審計(jì)程序獲取盡可能多的審計(jì)證據(jù)，支持其出據(jù)審計(jì)意見。注冊會計(jì)師審計(jì)的抽樣審計(jì)方法只能合理保證出具審計(jì)結(jié)論的正確性，并不能杜絕全部會計(jì)舞弊行為。在大數(shù)據(jù)時代背景下，會計(jì)工作賴以依存的技術(shù)條件發(fā)生了變化，這種抽樣審計(jì)方法必將受到?jīng)_擊，進(jìn)而引起審計(jì)方法的根本變革。

信息不對稱。委托代理理論下的信息不對稱為上市公司提供了實(shí)施會計(jì)舞弊的條件。上市公司的中小股東并不參與企業(yè)的經(jīng)營管理，其獲得有關(guān)公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量的信息完全依賴于公司財(cái)務(wù)報告以及公司的表外披露。公司的財(cái)務(wù)報告是公司管理層編制的，管理層可能因?yàn)樽陨砝娑l(fā)生上市公司的會計(jì)舞弊行為，即產(chǎn)生信息不對稱問題，管理層利用信息不對稱進(jìn)行會計(jì)舞弊。

內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)不健全。《公司法》規(guī)定，上市公司的所有權(quán)以及最終控制權(quán)歸股東大會所有，董事會擁有公司經(jīng)營權(quán)，監(jiān)事會實(shí)行監(jiān)督權(quán)。三權(quán)分立，形成一種平衡狀態(tài)，既相互配合，又相互制約，有效的公司治理結(jié)構(gòu)保證上市公司順利運(yùn)行，為上市公司相關(guān)利益者謀求最大效益，但是目前我國上市公司內(nèi)部還并不完善。

上市公司會計(jì)舞弊被識別、被查處的可能性低。上市公司會計(jì)舞弊被識別、被查處的可能性取決于政府監(jiān)管部門的監(jiān)管力度，注冊會計(jì)師審計(jì)質(zhì)量以及法律、法規(guī)的健全程度。現(xiàn)階段政府監(jiān)管的重心在事后監(jiān)管上，發(fā)現(xiàn)會計(jì)舞弊并對投資者的投資決策有極大的影響時才進(jìn)行處理，而處理的方法也往往是對上市公司的罰款直至摘牌等，但投資者的損失已經(jīng)造成了，還沒有針對中小投資者發(fā)生損失的賠償先例。這種事后處理，對損失方?jīng)]有準(zhǔn)確的補(bǔ)償措施的監(jiān)管制度，造成上市公司舞弊行為的頻繁發(fā)生。

舞弊暴露后的處罰措施較輕，存在違法收益。監(jiān)管部門查實(shí)上市公司會計(jì)舞弊行為后，主要采用罰款、警告、沒收違法所得、吊銷營業(yè)執(zhí)照或吊銷許可證的方式對上市公司進(jìn)行處罰。其中，普遍采用的是警告和罰款，這種行政方式對上市公司的威懾力與上市公司已經(jīng)獲得的股權(quán)性籌資收益相比，約束力和懲罰力度極其弱小。

二、上市公司舞弊行為的防范措施

完善企業(yè)會計(jì)人員基本職業(yè)判斷能力。我國的會計(jì)準(zhǔn)則已經(jīng)實(shí)現(xiàn)與國際財(cái)務(wù)報告準(zhǔn)則的基本趨同，可以說我國在規(guī)則制定上已經(jīng)達(dá)到了國際先進(jìn)水平。但是，良好的規(guī)則并不直接導(dǎo)致良好的執(zhí)行結(jié)果。需要提高會計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)，提高會計(jì)人員遵守準(zhǔn)則的職業(yè)操守。

改善公司經(jīng)營信息的不對稱性。大股東和公司經(jīng)理層擁有的公司經(jīng)營信息應(yīng)在恰當(dāng)?shù)臅r間，用恰當(dāng)?shù)姆绞礁嬷髽I(yè)的中小股東等會計(jì)信息使用者。會計(jì)信息使用者據(jù)此做出行為判斷。在公司內(nèi)部信息不對稱的情況下，應(yīng)加強(qiáng)對財(cái)務(wù)會計(jì)報告以及其中的財(cái)務(wù)報表、會計(jì)報表附注、財(cái)務(wù)狀況說明書等會計(jì)信息的規(guī)范及監(jiān)督管理;加強(qiáng)對表外信息披露強(qiáng)制部分的監(jiān)督管理;鼓勵上市公司進(jìn)行自愿性表外披露，溝通企業(yè)與中小股東，改善上市公司經(jīng)營信息不對稱狀況，避免投資者市場行為的盲目性，努力培養(yǎng)中小投資者對企業(yè)的信心及忠誠度。

完善上市公司治理結(jié)構(gòu)。合理配置各持股者所占股份的比例，既保證所有者控制權(quán)的有效性，又充分兼顧中小股東利益。通過完善所有者的控制權(quán)，達(dá)到激勵企業(yè)經(jīng)營創(chuàng)新、管理創(chuàng)新的目的，使企業(yè)煥發(fā)活力，保持生命力。引導(dǎo)機(jī)構(gòu)投資者參與企業(yè)股權(quán)配置，破除一股獨(dú)大的狀態(tài)，杜絕內(nèi)部人控制。完善公司董事會、監(jiān)事會的選舉和工作規(guī)則，使董事會真正負(fù)擔(dān)起決策職能，使監(jiān)事會能夠真正監(jiān)督企業(yè)正常運(yùn)轉(zhuǎn)，真正代表中小股東利益。

政府正確行使監(jiān)管職能。政府監(jiān)管包括政府制定經(jīng)濟(jì)運(yùn)行規(guī)則，也包括政府運(yùn)用行政、法律手段對違反規(guī)則者進(jìn)行的處罰兩個方面。明確規(guī)則，懲戒到位將有助于遏制會計(jì)舞弊者的違規(guī)行為。政府部門應(yīng)提高政策制定的水平，使政策制定既能防止顯性失范，也能預(yù)防隱性違規(guī)，還要保證政策的連續(xù)性、保證政策可及時調(diào)整。政府應(yīng)注意研究處罰措施的可行性和懲戒性，對會計(jì)信息舞弊的企業(yè)不僅要行政處罰或者罰款，更主要是賠償因此受損中小股東利益。區(qū)分好股份有限公司以投資額為限承擔(dān)的有限責(zé)任與惡意提供虛假會計(jì)信息損害中小股東利益行為的法律界限，使企業(yè)不能舞弊、不敢舞弊。

提高注冊會計(jì)師審計(jì)質(zhì)量。嚴(yán)把會計(jì)師事務(wù)所承攬業(yè)務(wù)關(guān)，堅(jiān)決杜絕損害注冊會計(jì)師職業(yè)獨(dú)立性的行為或事件發(fā)生，使注冊會計(jì)師真正成為能夠代表中小股東利益的經(jīng)濟(jì)警察，能夠給予上市公司經(jīng)營業(yè)績以客觀評價。改善注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)的環(huán)境，對違反獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的注冊會計(jì)師和會計(jì)師事務(wù)所予以有效懲戒，加大處罰力度，加重會計(jì)師事務(wù)處和注冊會計(jì)師的違規(guī)成本。

規(guī)范上市公司會計(jì)行為。第一，完善企業(yè)管理當(dāng)局的激勵和約束機(jī)制。企業(yè)會計(jì)舞弊的根源實(shí)質(zhì)在于企業(yè)沒有明確的企業(yè)法人道德觀念，即是非不明，哪些是被允許的、鼓勵的，哪些是不被允許的、限制的，沒有明確的觀念。要完善企業(yè)的激勵和約束機(jī)制，讓企業(yè)管理層和員工具有明確的行為規(guī)范，盡可能去除舞弊者違規(guī)的念頭。第二，充分披露、監(jiān)督監(jiān)督者。通過注冊會計(jì)師審計(jì)，充分識別企業(yè)違規(guī)會計(jì)行為以及會計(jì)舞弊信息，并予以充分披露。特別是通過注冊會計(jì)師審計(jì)識別企業(yè)管理層從大股東利益視角或從經(jīng)理層利益視角做出的經(jīng)濟(jì)決策或行為，而隱瞞會計(jì)信息，進(jìn)行舞弊操作，不充分考慮中小股東權(quán)利需求的行為;檢查上市公司披露事項(xiàng)的充分性;出具適當(dāng)?shù)淖詴?jì)師審計(jì)報告。第三，有的放矢，加強(qiáng)監(jiān)管。要正確確定虛假會計(jì)信息的責(zé)任人。

三、結(jié)論

我國的經(jīng)濟(jì)和資本市場正處于迅速發(fā)展階段，伴隨著的會計(jì)舞弊表現(xiàn)形式也會越來越多樣化、復(fù)雜化，隱蔽性越來越強(qiáng)，會計(jì)舞弊行為無疑對資本市場造成了巨大沖擊。要針對上市公司會計(jì)舞弊存在的制度缺陷采取措施杜絕會計(jì)舞弊行為的產(chǎn)生。

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