房地產(chǎn)企業(yè)所得稅清算問(wèn)題分析

【摘要】企業(yè)所得稅是我國(guó)財(cái)政稅收的重要來(lái)源之一。近年來(lái)隨著商品房市場(chǎng)的火熱，企業(yè)所得稅在國(guó)家稅收收入中的重要性越來(lái)越明顯。然而，由于房地地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目工期長(zhǎng)、成本高、工序復(fù)雜，給企業(yè)所得稅的清算帶來(lái)很多問(wèn)題。本文研究了我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)在所得稅清算過(guò)程中存在的問(wèn)題及對(duì)策。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)所得稅 房地產(chǎn)企業(yè) 清算

一、引言

企業(yè)所得稅是我國(guó)對(duì)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)及地上建筑物取得的應(yīng)稅所得額征收的稅種。我國(guó)對(duì)于企業(yè)所得稅相繼出臺(tái)了一系列政策法規(guī)，對(duì)企業(yè)所得稅的征收范圍、征收辦法都做出了明確的規(guī)定，但是，由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的復(fù)雜性，新情況新問(wèn)題層出不窮，企業(yè)所得稅在清算過(guò)程中仍存在著一系列的問(wèn)題。

二、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅清算過(guò)程存在的問(wèn)題

房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目企業(yè)所得稅清算過(guò)程中的問(wèn)題情況較復(fù)雜，但主要集中在清算單位復(fù)雜不一、開(kāi)發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用扣除單據(jù)混亂、收入確認(rèn)違規(guī)、成本扣除隨意性大等方面。

（一）企業(yè)所得稅清算單位復(fù)雜

由于我國(guó)近年來(lái)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)市場(chǎng)火熱，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目形式多樣化，既有普通住宅開(kāi)發(fā)，又有非普通商品房開(kāi)發(fā)，還有商業(yè)用房、經(jīng)濟(jì)適用房開(kāi)發(fā)等項(xiàng)目，給開(kāi)發(fā)項(xiàng)目企業(yè)所得稅的清算單位帶來(lái)了一定的復(fù)雜性。由于企業(yè)所得稅是根據(jù)待清算開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的應(yīng)稅所得額征收的稅種，如果清算單位確認(rèn)錯(cuò)誤，必然導(dǎo)致收入、扣除項(xiàng)目以及應(yīng)稅所得額的計(jì)算錯(cuò)誤，致使企業(yè)所得稅得不到準(zhǔn)確的繳納。根據(jù)我國(guó)房地產(chǎn)所得稅清算的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)所得稅的清算單位應(yīng)以相關(guān)行政管理部門審批的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目為依據(jù)，如果一個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目涉及分期開(kāi)發(fā)情況的，以分期開(kāi)發(fā)為清算單位。由于我國(guó)當(dāng)前房地產(chǎn)市場(chǎng)管理不完善，開(kāi)發(fā)項(xiàng)目相對(duì)較混亂，商業(yè)項(xiàng)目與市政公益項(xiàng)目、贏利項(xiàng)目與虧損項(xiàng)目捆綁開(kāi)發(fā)等混合性開(kāi)發(fā)項(xiàng)目多發(fā)，致使企業(yè)所得稅在清算過(guò)程中對(duì)于清算單位的確認(rèn)復(fù)雜化。

（二）開(kāi)發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用扣除票據(jù)混亂

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用扣除是確定應(yīng)繳納企業(yè)所得稅稅額的重要內(nèi)容，開(kāi)發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用的扣除需要房地產(chǎn)企業(yè)取得合法、正規(guī)的票據(jù)，否則在企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)不能予以扣除。然而，由于房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中的往來(lái)單位涉及到企業(yè)單位、事業(yè)單位、行政單位以及拆遷戶個(gè)人等，往來(lái)單位性質(zhì)復(fù)雜，所涉及的票據(jù)也多種多樣，既有行政單位收費(fèi)票據(jù)、事業(yè)單位票據(jù)，又有企業(yè)往來(lái)的常規(guī)性發(fā)票，還有個(gè)人的收款收據(jù)等等，在各種票據(jù)取得過(guò)程中往往會(huì)因涉及到不合規(guī)票據(jù)、甚至虛假票據(jù)而造成不能作為扣除項(xiàng)目抵扣的現(xiàn)象，費(fèi)用扣除票據(jù)存在一定程度的混亂。

（三）開(kāi)發(fā)項(xiàng)目收入確認(rèn)違規(guī)

房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的收入確認(rèn)是企業(yè)所得稅清算的基礎(chǔ)。我國(guó)企業(yè)所得稅清算相關(guān)制度規(guī)定，開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的收入是指因開(kāi)發(fā)項(xiàng)目取得的所有經(jīng)濟(jì)利益，包括貨幣性收入、以物易物的實(shí)物性收入，以及變價(jià)折款等其他收入形式。然而，由于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商出于偷逃稅款或政策把握不明等原因，對(duì)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的收入確認(rèn)存在一定程度的違規(guī)現(xiàn)象。例如，將房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的銷售收入長(zhǎng)期掛在個(gè)人往來(lái)賬面上，不進(jìn)行收入的確認(rèn)；混淆不征稅收入與征稅收入界限，肆意擴(kuò)大不征稅收入范圍；視同銷售的房地產(chǎn)項(xiàng)目不計(jì)算收入等等。房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目收入確認(rèn)違規(guī)是企業(yè)所得稅清算過(guò)程中最常見(jiàn)的現(xiàn)象之一，也是在企業(yè)所得稅匯算清繳過(guò)程中需要重點(diǎn)審查的領(lǐng)域之一。

（四）開(kāi)發(fā)項(xiàng)目成本扣除隨意性大

房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的成本費(fèi)用包括建筑安裝工程費(fèi)、公共配套設(shè)施成本、開(kāi)發(fā)費(fèi)用以及加計(jì)扣除等項(xiàng)目。由于扣除項(xiàng)目種類繁多、情況復(fù)雜，房地產(chǎn)企業(yè)在計(jì)算交納企業(yè)所得稅時(shí)往往通過(guò)隨意調(diào)整扣除項(xiàng)目金額和范圍，逃避企業(yè)所得稅的繳納。例如，虛構(gòu)開(kāi)支擴(kuò)大建筑安裝工程成本；與承包商惡意串通虛增建安成本逃避稅收并私建小金庫(kù)；任意提高加計(jì)扣除項(xiàng)目的基數(shù)；利用開(kāi)發(fā)費(fèi)用中關(guān)于三項(xiàng)費(fèi)用的相關(guān)規(guī)定變相操作，調(diào)增可扣除的銀行借款利息以及另外兩項(xiàng)費(fèi)用。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目在成本扣除方面存在較大的隨意性。

三、房地產(chǎn)企業(yè)所得稅清算對(duì)策分析

（一）明確企業(yè)所得稅開(kāi)發(fā)項(xiàng)目

做好房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目企業(yè)所得稅的清算，明確企業(yè)所得稅清繳單元的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目是基礎(chǔ)工作。具體而言，首先以房地產(chǎn)行政管理部門注冊(cè)登記的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目為依據(jù)，逐個(gè)進(jìn)行清算；其次，如果該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目屬于分期開(kāi)發(fā)分期驗(yàn)收的情況，則以每一期開(kāi)發(fā)驗(yàn)收項(xiàng)目作為清算單元；如果開(kāi)發(fā)對(duì)象屬于捆綁式開(kāi)發(fā)，既基于某種原因?qū)讉€(gè)項(xiàng)目結(jié)合在一起進(jìn)行開(kāi)發(fā)，則依據(jù)國(guó)家相關(guān)的文件將捆綁式開(kāi)發(fā)項(xiàng)目結(jié)合為一個(gè)清算單位。對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的清算單位，還應(yīng)注意把握清算時(shí)間，不僅僅將實(shí)現(xiàn)銷售的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目納入清算的范圍，還應(yīng)包括雖然形式上沒(méi)有完成銷售、但實(shí)質(zhì)上已經(jīng)符合清算條件的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，如已竣工驗(yàn)收并投入使用的尚未銷售的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目。

（二）嚴(yán)格審核清算項(xiàng)目票據(jù)的合規(guī)性

原始票據(jù)是企業(yè)所得稅清算項(xiàng)目費(fèi)用扣除的唯一憑據(jù)，必須嚴(yán)格審核原始票據(jù)的合規(guī)性。具體而言，對(duì)于為開(kāi)發(fā)項(xiàng)目提供服務(wù)的對(duì)方單位是營(yíng)利性企業(yè)單位而言，例如，為開(kāi)發(fā)工程提供建筑材料或設(shè)備、提供建筑勞務(wù)、負(fù)責(zé)建筑材料或設(shè)備的運(yùn)輸，以及提供測(cè)繪設(shè)計(jì)及監(jiān)理等對(duì)象，應(yīng)取得經(jīng)稅務(wù)系統(tǒng)及財(cái)政系統(tǒng)共同監(jiān)制的正規(guī)發(fā)票，且發(fā)票開(kāi)具的時(shí)間、內(nèi)容、金額、對(duì)象與實(shí)際業(yè)務(wù)相符時(shí)才能計(jì)入開(kāi)發(fā)成本予以扣除；如果往來(lái)對(duì)象是國(guó)家行政機(jī)關(guān)或相關(guān)事業(yè)管理機(jī)構(gòu)，如項(xiàng)目建設(shè)所在地規(guī)劃部門的行政收費(fèi)，應(yīng)取得省級(jí)財(cái)政部門監(jiān)制的行政事業(yè)性專用收費(fèi)票據(jù)才能予以確認(rèn)；對(duì)于往來(lái)對(duì)象是個(gè)人的情況，如向個(gè)人支付房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的拆遷補(bǔ)償費(fèi)，由于個(gè)人無(wú)法出具正規(guī)的財(cái)政發(fā)票，可由個(gè)人出具經(jīng)本人簽字確認(rèn)的收據(jù)，并輔之以雙方簽訂的拆遷補(bǔ)償合同共同作為原始憑證，方予以認(rèn)可。

（三）運(yùn)用資料測(cè)算法，解決隱瞞收入問(wèn)題

對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目企業(yè)所得稅清算中最重要的收入確認(rèn)問(wèn)題，應(yīng)將重點(diǎn)放在隱瞞收入的審查上，尤其是長(zhǎng)期掛賬的往來(lái)款項(xiàng)，以及收入水平或利潤(rùn)水平與市場(chǎng)同期同地段同規(guī)格房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)差距較大的項(xiàng)目，應(yīng)引起清算人員足夠的注意力，防止隱瞞收入、偷逃稅款。在具體審查上，除了運(yùn)用基礎(chǔ)的賬簿審查法，核對(duì)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目報(bào)表數(shù)據(jù)、賬簿數(shù)據(jù)、憑證數(shù)據(jù)，審查原始憑證的合法性，分析開(kāi)發(fā)項(xiàng)目收入、成本、利潤(rùn)、稅額、往來(lái)款項(xiàng)等重點(diǎn)項(xiàng)目的合理性，還應(yīng)采取分析推算法，從另外角度對(duì)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的收入進(jìn)行分析測(cè)算，防止收入的隱匿。可通過(guò)審查開(kāi)發(fā)項(xiàng)目銷售明細(xì)賬，分析銷售價(jià)格是否與市場(chǎng)平均價(jià)格相差懸殊以推斷是否存在調(diào)整價(jià)格隱匿收入的現(xiàn)象；通過(guò)房管部門登記的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目驗(yàn)收面積與市場(chǎng)價(jià)格測(cè)算開(kāi)發(fā)項(xiàng)目收入的整體水平，分析是否有隱瞞已完成銷售尚未進(jìn)行企業(yè)所得稅清算的項(xiàng)目等等。

（四）運(yùn)用分析性復(fù)核，審查扣除項(xiàng)目合理性

由于房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目扣除項(xiàng)目多、扣除內(nèi)容繁雜、扣除憑證雜亂，致使很多房地產(chǎn)企業(yè)通過(guò)調(diào)整扣除項(xiàng)目金額來(lái)實(shí)現(xiàn)減少增值額，偷逃企業(yè)所得稅稅款的目的。對(duì)于企業(yè)所得稅清算過(guò)程中關(guān)于扣除項(xiàng)目的審查，一是要認(rèn)真審核扣除項(xiàng)目的原始憑證，尤其是大額扣除項(xiàng)目的原始憑證，將違規(guī)憑證予以剔除不得抵扣；二是要充分運(yùn)用分析性復(fù)核法，測(cè)算扣除項(xiàng)目的合理性，例如，可以通過(guò)分析性復(fù)核，測(cè)算同類開(kāi)發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)費(fèi)用的合理性區(qū)間，抑制扣除項(xiàng)目金額和范圍的人為增加。

四、結(jié)語(yǔ)

房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目企業(yè)所得稅清算情況復(fù)雜、過(guò)程繁瑣，需要針對(duì)包括收入確認(rèn)、成本計(jì)算、加計(jì)扣除、增值額確認(rèn)、稅率選用在內(nèi)的各個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行深入的調(diào)查分析，準(zhǔn)確計(jì)算增值額及企業(yè)所得稅稅額，維護(hù)我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)的穩(wěn)定和國(guó)家稅收的征繳。

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作者簡(jiǎn)介：朱正（1972-），男，漢族，天津人，本科學(xué)歷，中級(jí)會(huì)計(jì)師職稱，研究方向：稅法方向。