金融資產分類與盈余管理研究

白永昕

摘 要：根據現行的會計準則，交易性金融資產和可供出售金融資產都屬于金融資產，但兩者的劃分標準在準則中沒有具體化，且會計核算的不同對利潤影響有很大的差異，導致企業很可能會為了達到某一目標而就兩者劃分來進行盈余管理。解決金融資產分類中存在的問題，可以在很大程度上解決會計信息的有用性和相關性問題， 對實現財務報表的客觀、公允和真實有很重要的現實意義。

關鍵詞：金融資產；金融資產分類；盈余管理

引言：新頒發的會計準則規定企業可以結合自身的業務特點、投資策略和風險管理對金融資產進行分類，這樣為公司在金融資產問題上實施盈余管理提供了很大空間。本文首先介紹金融資產不同分類對會計信息的影響，然后分析上市公司中存在的利用金融資產分類進行盈余管理的行為，并加以案例進行闡述；最后對企業利用金融資產操作利潤進行盈余管理的問題提出改進意見。

一、金融資產分類與盈余管理

（一）金融資產不同分類對會計信息的影響。（1）初始計量。在取得時，交易性金融資產的交易費用確認為當期損益，直接沖減"投資收益”，影響企業當期利潤。而可供出售金融資產以公允價值和相關費用之和作為初始確認金額，影響企業的當期資產。（2）后續計量。在持有期間，兩者都以公允價值進行計量。處置時都是將取得的價款和賬面余額之間的差額確認為投資收益，同時將公允價值變動累計金額轉出確認為投資收益。但在資產負債表日，交易性金融資產公允價值變動所形成的利得或損失通過"公允價值變動損益”科目計入當期損益，不需要對其進行減值處理。而可供出售金融資產公允價值變動所形成的利得或損失通過"資本公積—其他資本公積”科目計入所有者權益，并計提相應的資產減值準備。

（二）上市公司基于金融資產分類存在的盈余管理行為。（1）劃分為可供出售金融資產存在的盈余管理行為。依據金融資產不同分類對會計影響，企業有可能在利潤增長較大的會計期間，對處于虧損狀態的可供出售金融資產計提減值準備，等到需增加利潤時，再將已計提減值準備轉回。五礦發展股份有限公司成立于1997年5月21日，是一家主營鋼鐵、冶金原料貿易和生產的跨國企業。公司于1997年5月28日在上海證券交易所掛牌上市。

2010年年度報表。

通過表1中數據發現2009年投資收益貢獻率異常的高于其他兩年。公司在2009年的年度報告中的解釋是：“本報告期可供出售金融資產處置收益增加及減持寧波聯合股份的投資收益增加。”對比表中2009年的投資收益和凈利潤僅就可見該公司當年的主業是虧損的，公司為掩蓋這一信息，將以前年度累計的計入所有者權益的公允價值變動轉移到當期的利潤中來，從而提高當期的利潤。

二、劃分為交易性金融資產存在的盈余管理行為

依據金融資產不同分類對會計影響，公司有可能出于利用公允價值的變動進行短期套利或者掩蓋其后期的具體投資策略的目的而將資產劃分為交易性金融資產。

美的集團股份有限公司成立于1968年，是一家以家電制造業為主的綜合性企業。美的先后在2007年和2008年購入小天鵝股票共計105673347股，占小天鵝總股本的28.94%，成為小天鵝的控股股東。從美的對小天鵝的后續運作來看，在2007年購入的1800萬股小天鵝股票是看好小天鵝的中長期的投資價值，并非是為了近期內出售而持有，但該公司卻將該項投資分類為交易性金融資產，從而很好的實現了短期套利和掩蓋后期的具體投資策略的目的。

三、防止上市公司利用金融資產分類進行盈余管理的建議

（1）完善相關的會計準則。現行準則對可供出售金融資產的定義有很大的主觀隨意性，在準則的未來修訂和完善中，應更明確可供出售金融資產認定條件，避免因二者分類的不明確對企業財務報告產生的影響。（2）加強會計和審計職業隊伍的建設。切實加強相關人員的職業道德和法制教育，使其能在工作中能依法行事，確保執業質量的提高。（3）健全監督檢查機制。重視外部監管的作用，加強對上市公司披露信息的審查。對于利用金融資產分類進行利潤操縱的企業，提前半年進行披露。

結束語：我國現行的企業會計準則中金融資產的分類方法較為復雜，而且分類標準界定不明確，金融資產會計處理方法不同對企業利潤的影響有明顯的差異，進而為企業對利潤操控提供了機會。因此，有關監管部門加強監督，防止企業利用金融資產分類對利潤進行操控，為會計信息使用者提供真實科學的決策依據。

參考文獻：

[1] 申楊.關于金融資產分類的思考[J].金融監管，2010，（08）.

[2] 凌輝賢.金融資產分類存在的問題及改進建議[J].商業會計，2011，（07）.