中國遺產稅設計

陳璽章

[摘要]中國早在2004年9月就公布了《中華人民共和國遺產稅暫行條例（草案）》，但是由于我國當時經濟、政治等方面發展不成熟，導致我國遺產稅的開征一再擱置。時隔十年，現在的中國正在飛速發展，已經有一部分人完成了財富的積累，為遺產稅的開征提供了可能。同時，由于我國貧富差距也在進一步擴大，遺產稅的開征刻不容緩。遺產稅政策的制定便成為遺產稅在中國能否成功開征的重中之重。

[關鍵詞]遺產稅制類型；遺產稅；遺產稅設計

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2015.23.123

1 遺產稅制類型的選擇

我國應采用分遺產稅制。所謂“分”遺產稅制有兩層意思：第一層意思是“先分后稅”，即先對遺產進行分配，再對分配后的遺產進行征稅；第二層意思是區分不同的繼承人，照顧到繼承人與被繼承人的關系遠親親疏，實行不同的稅率，對直系親屬繼承的遺產征收輕稅，對其他繼承人征收重稅，實行差別稅率。

2 遺產稅制設計

2.1 納稅人和征稅對象的確定

根據《中華人民共和國遺產稅草案》規定：凡在中華人民共和國境內居住的中華人民共和國公民死亡（含宣告死亡）時遺有財產者，應就其在中華人民共和國境內，境外的全部遺產征收遺產稅。不在中華人民共和國境內居住的中華人民共和國公民，以及外國公民、無國籍人死亡（含宣告死亡）時在中華人民共和國境內遺有財產者，應就其在中華人民共和國境內的遺產征收遺產稅。

遺產稅的納稅義務人應按這樣的順序確定：有遺囑執行人的，為遺囑執行人；無遺囑執行人的，為繼承人及受贈人；無遺囑執行人、繼承人及受贈人的，為依法選定的遺產管理人；遺產稅的納稅義務為無行為能力人或者限制行為能力人時，其納稅義務由其法定代理人或監護人履行。

2.2 征收范圍的確定

遺產稅的征稅范圍應包括被繼承人的全部貨幣資金、非貨幣實物資產、無形資產、利息股息紅利所得以及保險賠償等。對于非貨幣性的資產的價值多少應由國家認可的專業評估機構進行評估，再依據評估價格按照相關規定繳納遺產稅。

為了避免被繼承人去世之前，將財產贈與他人以達到避稅的目的，應對發生遺產稅應稅行為加以時間約束。一般認為，被繼承人以逃避遺產稅為目的，贈與他人財產的起始時間為被繼承人得知自己即將去世或者預測到自己即將去世的時點起。參照他國規定，我國遺產稅應稅行為發生的時間段為被繼承人去世前三年。

對于被繼承人生前的負責、欠款、喪葬費、遺產管理費等，不應計入遺產稅的征收范圍。

2.3 稅率的確定

隨著人均收入的提高，無論是高收入群體還是低收入群體所持有財富數量都會增長，如果遺產稅的級差仍然保持不變的話會損害低收入群體的利益。綜合考慮，筆者比較支持東北財經大學碩士研究生高菊山的劃分方法，具體如下：

2.4 免征額的確定

遺產稅的免征額的設定不宜過低，應該堅持高免征額的原則，充分發揮遺產稅的調節作用。充分利用遺產稅對少數財富所有人的過多財產進行再分配，限制財富過分積聚于個人，以實現社會公平，保障社會穩定。

筆者認為免征額的設定應結合各地方的經濟發展水平和實際情況制定。例如，北京、上海、深圳等一線城市，人均收入相對較高，而且有諸如住房等大額資產的存在，導致被繼承人的遺產數額較大，應該設定較高的免征額，以500萬元為宜。對于三線和四線城市、偏遠山區、貧困地區等經濟水平較低的地方，為了實現縮小與經濟發達地區的貧富差距，理應采用負稅率。但是由于遺產稅稅制決定其不能有負稅率，因此，零稅率最為適宜。

2.5 免稅項目的確定

由于遺產的范圍很寬，大到房屋，小到鑰匙都屬遺產的范圍。但是在現實生活中，不可能對被繼承人所有的遺產進行征稅，也不可能把被繼承人所有遺產列入征稅范圍。這就需要我們在現實中進一步確定課稅的具體范圍，合理劃定遺產稅的課稅界限。筆者認為以下幾點可以列為免稅項目，不征收遺產稅。

①第一繼承人繼承死者擁有的唯一一套普通標準住宅。②遺贈人、受贈人或繼承人捐贈給各級政府、教育、民政和福利、公益事業的遺產。③被繼承人生前所擁有的著作權，專利權和專利技術等。④被繼承人死亡所獲得的保險金賠償。⑤被繼承人生前所飼養的寵物，免征遺產稅。⑥沒有繼承人且沒有受贈人，遺產歸國家所有，免征遺產稅。⑦國務院規定的其他免征遺產稅的情形。

2.6 稅前扣除項目的確定

①被繼承人在去世前三年內無償捐贈給政府、貧困山區、義務教育等公益事業性捐贈。②被繼承人去世前所欠債款，可依據具有法律效力的欠條、合同等憑證記載金額，據實扣除。③被繼承人去世前所欠繳的稅款、稅收滯納金及罰款。④取得普通發票的喪葬費用，可依據發票注明金額稅前扣除。執行遺囑及管理遺產的直接費用，可依據合同記載金額稅前扣除。⑤對非貨幣財產的估價費用。⑥以上行為合同訂立所涉及的印花稅，可據實扣除。⑦國務院有關部門規定的其他稅前扣除項目的情形。

2.7 納稅期限與地點的確定

筆者認為，在被繼承人去世后3個月內，由遺產繼承人進行納稅申報最為適宜。一方面，3個月的時間被繼承人喪葬相關事宜已經完成；另一方面，繼承人的悲傷情緒也得到了緩解，適宜商討遺產事項。稅務機關應在接到申報1個月內對申報的內容進行調查核實，后向納稅人發送稅款繳納通知書。納稅人應在接到通知書后1個月內繳納稅款。逾期未繳納稅款，視為繼承人主動放棄繼承。

遺產為非貨幣財產的，應由國家認可的估價機構進行估價，以估價確定遺產數額；如果納稅人無法一次性清繳稅款，可在提交納稅申報的同時，提交分期納稅的申請書。稅務機關經調查核實，確認繼承人是否確無一次性清繳能力，并于接到分期納稅申請1個月內給予回復。

3 結論

遺產稅的納稅地點應為被繼承人的戶籍所在地，應由繼承人到被繼承人戶籍所在地稅務機關進行申報，并按照被繼承人戶籍所在地遺產稅標準征收遺產稅。