建設項目全過程跟蹤審計存在的問題分析及建議

顧雨麒

摘要：在我國，對于建設項目的審計通常帶有明顯的事后審計特征，很難完全準確把握工程項目的癥結所在，即使能夠查出問題，但工程已竣工，這樣造成了國有資產的流失和資源的嚴重浪費。跟蹤審計作為政府建設資金使用的有效監督手段，發揮著其不可忽視的作用。文章從建設項目全過程跟蹤審計的概念入手，分析其特點與優勢，同時指出現階段全過程跟蹤審計在實踐中存在的一些重點問題，并針對這些問題提出現階段可以實現的解決方法。

關鍵詞：建設項目；全過程；跟蹤審計

一、建設項目全過程跟蹤審計

（一）建設項目全過程跟蹤審計的內涵

建設項目全過程跟蹤審計的內涵指的是對工程項目進行全面的、整體的進行審計，即從投資決策、工程設計、工程招標、工程施工、工程結算的各個階段、各個環節工程造價進行全面、全過程的監督和控制。監督內容涵蓋建設項目的全過程，具體包括開工前審計、預算執行審計、項目竣工決算審計及項目后評價等內容。而其中，項目前期審計中的開工前審計在前幾年提出的次數較多，但項目前期審計很像是審計部門對項目的開工和執行把關，從而仿佛逾越了審計的權限，所以近幾年的提法反倒是不太多見。

（二）建設項目全過程跟蹤審計的特點

1. 審計的次數增多。

2. 審計的時間增加。

3. 審計的方式不同。事后審計一般是根據竣工決算材料進行審計，特殊情況會在現場進行觀察、測量等工作來獲取資料，體現為報送審計的方式。全過程跟蹤審計是對建設項目的每個關鍵節點分階段有重點的進行連續性的審計，體現的是整個實施過程的特點。

4. 審計的內容不同。對建設項目進行的事后審計一般是對工程項目的竣工決算情況，根據竣工決算的資料對工程進行建設項目工程的造價等方面進行審計，全過程跟蹤審計主要是對施工前施工過程中的每個節點所產生的資料進行動態化審計，分階段、分節點審計更加明晰與合理，體現了全過程全面的特點。

5. 審計作用不同。全過程跟蹤審計能夠及時發現并阻止漏洞和舞弊的發生，及時防止了資源的流失和質量不合格事件的發生，也可以有效地降低造價，在更多的方面更及時地發揮制約以及促進的作用。

二、建設項目全過程跟蹤審計現實問題

（一）審計人員在全過程跟蹤審計工作中的難點

1. 跟蹤審計的深度難以把握，審計目標偏離，審計人員的獨立性受到質疑

跟蹤審計是對建設項目全過程各個節點分階段持續性的審計。這就需要審計人員多次頻繁乃至參與整個工程建設的過程中對施工的合理合規性分析并在各個節點做出審計意見和建議以供被審計單位及時整改。當進行全過程跟蹤審計時，審計人員頻繁地接觸被審單位、施工方和監理方的人員，難免接觸時間增長后由于幾方互相熟悉而導致勾結后虛假舞弊的情況發生，審計人員的獨立性受到相當程度的破壞。即使不會出現如此嚴重的情況，由于審計人員參與到整個施工過程中，很容易導致審計涉足項目管理的職能范圍中而偏離了本來建議咨詢的目標。就像前文所說的開工前審計，顯然審計人員成了最后一道拍板的角色，無形中擴大了審計人員的職能范疇，背離了審計的最初目標。

2. 跟蹤審計時間介入點模糊，審計效果不明顯

跟蹤審計從不同階段介入進行實時跟蹤，審計效果會有很大的區別。而跟蹤審計的時間介入點在我國工程建設相關法律法規和文件中沒有一個明確的規定。從理論上來說，對于建設項目越早介入審計越好，但是對于工程前期的決策如可行性研究方面，審計人員的專業能力還不足以勝任。另外就是建設方對于跟蹤審計還沒有普遍的認可和完全的了解。

3. 相關法律法規不夠完善，審計人員的審計實踐受到限制

跟蹤審計作為一種新興的更完善的審計模式，對于審計機構和審計人員來說，責任和風險隨著審計內容和審計時間的增加而增大。這就需要相關的法律法規作為支撐。但是到目前為止，相關的法規政策出臺則相對滯后，審計人員在跟蹤審計的工作實踐中通常帶有經驗主義性，審計的風險增加。

4. 工程項目全過程跟蹤審計中存在著審計尋租情況

尋租這一行為在各行各業中時有發生，尤其在工程實施中尤為常見，同樣雖然審計人員對工程項目進行審計，主要行使其應有的監督權，但是審計人員利用其手中的權力對工程項目行使審計權的過程中，也不可避免的會發生權力尋租的情形。全過程審計中發生的權力尋租行為指的是審計人員在對項目工程實施審計的過程中，利用自己的審計權力來與工程施工方進行不合法的交易，來達到對被審計單位進行掩蓋高估冒算或隱瞞一些事實情況來幫助被審計單位減輕行政機關對其的處罰，即利用審計的監督權或檢查權來換取經濟上、物質上或其它方面的利益。其表現形式有：減少應有的審計步驟；違反正常審計程序；對審計實施過程中發現的問題避重就輕的談論；審計過程中對發現的問題進行隱瞞；對審計過程中發現的問題定性不準確，審計定性有失偏頗已達到對被審單位或人員進行較為輕的處理處罰。

（二）全過程跟蹤審計過程中建設方的內部控制存在的問題

1. 建設方沒有重視造價中介機構的資質問題

社會工程造價咨詢公司的不同資質決定了其人員構成和執業范圍的大小。在實際工作中，建設單位對審計中介機構的認定沒有嚴格的標準，審計中介資質這一項重要指標并沒有引起建設單位的重視，這在一定程度上會對工程結算審計的合法合理和合規性造成影響。

2. 缺乏審計中介準入制度

審計中介準入制度通過對社會審計中介機構執業資格、執業記錄和信譽等內容進行全方位的考察，將考察合格的審計中介機構納入備選庫，再通過制定的選拔程序接受建設方的委托進行建設項目全過程跟蹤審計。通過上述內容的考察，可以有效避免自行委托審計中介機構造成的審計水平參差不齊、把關力度不夠、對委托方依附性強的弊病。但是在實際工作過程中，直接聘請關系戶仍是不少建設方的首選，沒有經過招投標，在沒有與其他中介機構比較的情況下，建設方也很難保證其質量的可靠性。

3. 審計人員的職業道德素養存在問題

有些審計人員在執行審計的過程中，并不具備應有的職業道德素養和專業勝任能力，而這一點并沒有得到被審計單位的重視。

4. 被審計單位對全面審計的內容并不熟悉

由于被審計單位對全面審計缺乏足夠的認識，在審計人員實施審計過程中，被審計單位人員并不能很好的配合審計人員開展工作。

5. 建設單位的招、投標過程并不十分規范化

自2000年1月1日起施行的《招標投標法》中對建設單位的招投標做了具體的規定，這些規定對建設方的各個方面都做了詳細的規定，如項目的勘察、設計、施工、監理以及與工程建設有關的重要設備材料等的采購，必須進行招標。對該有的招標內容、形式及該進行的程序都有了明確的規范，但是在實施的過程中卻存在的各式各樣的問題，使招投標不能發揮應該有的作用。

一些建設單位工程項目建設的招投標管理也存在不規范甚至是走形式，但是執行效果并不理想。在建設方對全過程跟蹤審計招標方式中，大量的建設方還是采用的是經濟標而非技術標。我國審計市場是一個競爭非常激烈的市場，一些審計中介機構為了能招攬更多的審計業務，背棄獨立、客觀和公正的執業準則，采用惡性競爭等方法，降低工作質量和標準，甚至存在有支付客戶回扣等情形。

（三）施工單位在全過程跟蹤審計中的問題

施工單位在全過程跟蹤審計中存在的問題主要集中在為達到利益最大化而盡量規避跟蹤審計的監督，體現在：利用施工合同條款的變化，對施工原設計的方案進行修改，對應該使用的原材料進行變更。

三、建設項目全面審計的對策和建議

（一）站在審計單位和相關審計人員的角度來看

1. 合理定位跟蹤審計介入深度，保持審計人員應有的獨立性

跟蹤審計的目的在于通過介入工程施工節點獲取工程資料發現工程施工中的漏洞和不足，以完善項目管理以及保證項目合法合規進行為目標而發表審計意見和建議的，審計人員是作為第三者參與項目建設的全過程，而不是項目的管理者和負責人。應該做到及時發現問題并與項目組溝通改進，不直接干涉相關單位的工作，不偏離、不越位，更不能夠和被審單位或者相關單位合謀、串通，保持審計最起碼的獨立性。

2. 控制跟蹤審計的關鍵節點，合理界定跟蹤審計介入時間

跟蹤審計實際是跟蹤建設項目建設全過程的工作，在審計成本有限的情況下，全過程跟蹤不代表跟蹤全過程，把握關鍵環節，綜合考慮被審計項目的建設規模、建設周期、建設要求、設計資源等反面后研究確定審計介入的時間：是從立項時介入，還是從開工時介入，是從概算編制之后跟蹤資金的運行路線，還是從施工合同簽訂后跟蹤合同的履行情況。各個建設項目的情況不同，選擇的方式也就各不相同。但是，不論采用何種方式，審計都應該貫穿在項目建設的全過程中，保持它的連續性。

3. 建立和健全相關法律法規和政策

跟蹤審計是建設項目審計模式的重大創新，為了使跟蹤審計能健康運行，確保跟蹤審計依法實施，有法可依，使這一模式能更好地為建設項目服務，應建立一整套跟蹤審計的規章制度，制定跟蹤審計實施辦法，健全審計程序和審計規范，以及與此相銜接的項目管理制度、財務管理制度等，為跟蹤審計人員、項目管理人員、財務管理人員提供具體的指導，使各部門各司其職，相互配合，協調運轉，使跟蹤審計逐步進入程序化、規范化、制度化的軌道中。

（二）從建設方來說

1. 重視審計中介機構資質審核和審計中介準入制度

按照建設項目的規模和建設內容合理合規審查審計中介機構是否有能力勝任跟蹤審計項目，重點關注審計中介機構資質審核。減少規避直接聘請關系戶等行為，將考察合格的審計中介機構納入備選庫，制定選拔程序接受建設方的委托進行建設項目全過程跟蹤審計。

2. 重視審計人員的業務素質與職業道德

完善與審計中介機構的溝通機制，了解選派的審計人員的職業道德和執業水平，在職業道德里重點考察職業品德和專業勝任能力。

3. 監控審計過程

根據我國規定，達到一定數目的工程必須引入全過程跟蹤審計，但很多建設單位認為只要有跟蹤審計就能保證工程造價等能得到有效的控制，而忽視了與跟蹤審計項目組的溝通和配合。正如前文所說的那樣，真正合理合法合規的跟蹤審計只是為項目建設過程提供合理的意見和建議以及咨詢工作，主要的項目決策權和控制權還是掌握在建設方。由此，作為施工建設方，在合理配置資源合理決策施工過程和施工工藝等方面的同時，需要積極與跟蹤審計機構溝通和交流，積極參與到工程項目建設的全過程中，結合跟蹤審計組在每個關鍵節點所出具的咨詢報告，合理、科學進行造價控制決策。

（三）從施工方來說

施工方是全過程跟蹤審計中被審單位的相關單位，如何阻止施工單位從前文所述的三個方面來規避全過程跟蹤審計，這就需要建設單位在建設過程中達到上述要求，配合審計人員，做到在建設周期內合理合法有效地進行建設。

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（作者單位：南京審計學院）