商業銀行稅前扣除憑證管理的要點

周萍

為加強企業所得稅稅基管理，稅務機關應從頂層設計出發，對商業銀行稅前扣除憑證管理作出統一規定，盡量減少稅法與財會之間的差異，做到政策透明、標準清晰、明確統一，便于征納雙方掌握和規范操作，減輕納稅人的財稅操作成本。在實際工作中，商業銀行財務人員還需準確把握稅前扣除的要點。

一、關于職工工資稅前扣除標準的要點把握

根據《國家稅務總局關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函［2009］3號）規定，企業工資稅前扣除是依據實際發放原則，即收付實現原則，所以如果銀行計提職工工資沒有實際發放將不能稅前扣除。該文件還規定，合理的工資薪金支出要件之一為已經代扣代繳個人所得稅，因此，銀行發放工資薪金如果沒有代扣代繳個稅，就不能證明其工資薪金支出的屬性，不允許在企業所得稅前扣除。此外，銀行支付給離退休人員的工資薪金，按照《企業所得稅法》的相關規定，也不能在稅前進行扣除。

二、關于職工福利費稅前扣除憑證管理的要點把握

針對職工福利費涉及原始憑證的多樣性和自制憑證的廣泛性，容易造成開支項目的隨意列支，為了規范和加強職工福利費稅前扣除憑證的管理，商業銀行首先要完善內部福利費的相關會計核算辦法、核算內容及管控制度，做好單獨設賬的會計管理工作；其次要加強對原始憑證完備性、列支內容和具體合理性的審查。

特別是對于不能取得正規發票的開支事項，重點關注列支費用憑證的完整、有效及所列支業務開支范圍、開支標準和數量金額的內部審查和稽核，確保開支事項規范和合理；此外，對商業銀行為職工購買的人身健康和家庭財產等商業保險，即使從保險公司獲得了正規合法的有效發票，按照《企業所得稅法》的相關規定，也不能在稅前扣除。

三、關于資產折舊及攤銷費用稅前扣除憑證要點把握

商業銀行資產折扣及攤銷費用可稅前扣除的基本前提是，確認和計量資產必須取得合法有效的扣稅憑證，即以發票作為支撐，沒有發票相應產生的折舊或攤銷費用則不允許稅前扣除。需要注意的是，對于未辦理竣工結算但已投入使用的資產計提的折舊，國稅函［2010］79號文規定：“企業固定資產投入使用后，由于工程款尚未結清未取得全額發票的，可暫按合同規定的金額計入固定資產計稅基礎計提折舊，待發票取得后再進行調整，但該項調整應在固定資產投入使用后12個月內進行。”也就是說，超過12個月仍未取得發票的，銀行必須對原先已經暫估計取的折舊進行全面調整，并補繳企業所得稅。

四、關于取得外部憑證的要點把握

1.不合規發票堅決不予報銷。不合規發票是指違反《發票管理辦法》等現行監管制度進行印刷、領購、開具、取得的發票。其表現形式可歸納為以下幾種情況：發票是真的，但是沒有證據證明交易不真實，如虛假經濟業務、發票內容與實際不符、支持性材料不足或存在差異等；發票和經濟業務都是真的，但開票方出具的發票不是從稅務機關申購的，而是從其他企業借用、轉讓的；非稅務機關監制的發票；不合規收款證明代替發票，如收據或白條、行政事業單位資金往來結算票據等；發票內容不完整、數字大小寫不符、大頭小尾、字跡不清楚或存在涂改等情況；未填開付款方全稱；超出經營范圍使用的發票，如跨行業、不具備業務資質等；沒有加蓋發票專用章，或發票專用章與開票人不符；已過期發票和已作廢發票；其他不符合內外部監管制度的發票。《國家稅務總局關于進一步加強普通發票管理工作的通知》（國稅發［2008］80號文）規定：“在日常檢查中發現納稅人使用不符合規定發票特別是沒有填開付款方全稱的發票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷。”因此，商業銀行財務部門應建立健全本行財務報銷發票管理制度，財務人員要加強報銷憑證的審核及發票真偽的查驗工作。報銷的發票應按規定進行填寫，列明購買物品或接受服務的具體名稱、數量和金額。對因各種原因不能詳細填開的，應提供發票清單、入庫清單及內部審核簽報等支持性附件，以確保證明材料的真實和充分。對大額費用支出可通過將發票與實物、合同及付款憑證進行相互比對和分析來審查業務背景交易的真實性。

2.關于取得外部憑證丟失的處理。對于銀行取得的外部憑證丟失后該如何處理，在企業所得稅方面尚無相關明確的政策規定。這種情況應根據企業所得稅實質重于形式的原則，分以下兩種情況進行處理：一是如果遺失的是增值稅發票，可依據《增值稅專用發票使用規定》第二十八條規定，銀行經辦人員可憑開票方主管國稅機關開具的《丟失增值稅普通（專用）發票已報稅證明單》和記賬聯復印件，到開票方主管國稅機關驗證相符后，憑記賬聯復印件及《驗證結果通知書》作為記賬憑證并進行稅前扣除；二是取得的其他外部憑證丟失，可根據《會計基礎工作規范》第五十五條第五點的規定，銀行經辦人員從開票方取得發票存根聯或記賬聯的復印件（加蓋收款單位公章），并由財務開支部門做出書面說明，附經辦人員和開支部門負責人、財務部門負責人及財務分管行長簽字，才能代作為財務報銷的原始憑證并予以稅前扣除。對于確實無法取得發票存根聯或記賬聯的復印件，如火車、輪船、飛機票等憑證，可由當事人寫出詳細情況，并由當事人所在的部門負責人、財務部門負責人及財務分管行長批準后，代作報銷的原始憑證并予以稅前扣除。

3.關于跨期發票能否稅前扣除的處理。商業銀行發生的業務及管理費支出，在當年度沒有取得發票，但在次年5月31日前取得的。根據《國家稅務總局關于企業所得稅若干問題的公告》（國稅總局公告2011年第34號）第六條規定，企業當年度實際發生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發生額進行核算；但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。因此可以在支出當年予以稅前扣除。

商業銀行發生的業務及管理費支出，在當年及次年5月31日前都沒有取得發票的，不允許在稅前扣除；但銀行在以后年度取得，是追溯到支出發生當年扣除還是在取得發票當年扣除？《企業所得稅法實施條例》第九條規定：企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均應作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。因此該項支出應在支出發生所屬年度的扣除。