淺談財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的不確定性問(wèn)題與職業(yè)判斷

河南大學(xué) 薄皓中

一、不確定性概述

會(huì)計(jì)不確定性是指在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量隨著內(nèi)外各種因素的影響而產(chǎn)生難以預(yù)測(cè)的變動(dòng)性問(wèn)題，此時(shí)對(duì)信息的預(yù)測(cè)，包括利得或損失都處于尚未可知的狀態(tài)。

（一）不確定性形成原因

喬治索羅斯認(rèn)為：市場(chǎng)總是處在不確定和不停地波動(dòng)狀態(tài)，從而很難去精確衡量和估計(jì)。從會(huì)計(jì)外部環(huán)境來(lái)看，目前會(huì)計(jì)行業(yè)處于大數(shù)據(jù)時(shí)代，在我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展的宏觀環(huán)境下，政府對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的推動(dòng)力度持續(xù)增加，作為一項(xiàng)為經(jīng)濟(jì)管理服務(wù)的工作，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)環(huán)境及市場(chǎng)波動(dòng)的影響下，必然會(huì)引起會(huì)計(jì)信息處理的不確定性。其次，企業(yè)集團(tuán)之間的合并或收購(gòu)，使得會(huì)計(jì)處理需要著手于多層次多主體的各個(gè)方面，各主體間的串聯(lián)影響或是相互控制也給會(huì)計(jì)留有不確定處理的空間。從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)部情況來(lái)看，財(cái)會(huì)人員對(duì)信息的反應(yīng)和預(yù)測(cè)需要人為地估計(jì)和解釋，包括會(huì)計(jì)人員對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解也可能千差萬(wàn)別，要達(dá)到對(duì)市場(chǎng)判斷的高準(zhǔn)確性，僅僅通過(guò)職業(yè)技巧是不夠的，同一經(jīng)濟(jì)信息在不同的會(huì)計(jì)人員處理下也會(huì)有不同方法；因此不確定性問(wèn)題的存在是合理和正常的。

（二）不確定性問(wèn)題在會(huì)計(jì)中的體現(xiàn)

1、會(huì)計(jì)要素的不確定性

在會(huì)計(jì)資產(chǎn)要素中，資產(chǎn)的確認(rèn)有三條，第一：資產(chǎn)是由企業(yè)過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成；第二：資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的資源；第三：資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。舉個(gè)例子，如果企業(yè)擁有一項(xiàng)石油資源的開(kāi)發(fā)權(quán)，那么評(píng)估人員應(yīng)該怎樣確定該石油資源的貯存量，進(jìn)而確定擁有此項(xiàng)資源開(kāi)發(fā)控制權(quán)的企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值的多少？又或者，對(duì)于企業(yè)專利技術(shù)等無(wú)形資產(chǎn)該如何確定其公允價(jià)值？即使企業(yè)能夠盡可能準(zhǔn)確估計(jì)此類資產(chǎn)的價(jià)值，那么在瞬息萬(wàn)變的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，未來(lái)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益能否真正實(shí)現(xiàn)，在未來(lái)又能實(shí)現(xiàn)多少價(jià)值，這就給會(huì)計(jì)要素的計(jì)量增加了不確定性。

2、會(huì)計(jì)原則的不確定性

在會(huì)計(jì)基本原則中，要遵守實(shí)質(zhì)重于形式原則和謹(jǐn)慎性原則，其矛盾本身很容易讓會(huì)計(jì)人員為難。例如在租賃會(huì)計(jì)中，判定一項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)是融資租賃還是經(jīng)營(yíng)租賃時(shí)，滿足經(jīng)營(yíng)租賃的條件之一是“當(dāng)租賃期滿時(shí)資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分”予以確認(rèn)，對(duì)上述界定方法中的“大部分”的理解一般是租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的75%以上；或者“出租人在租賃開(kāi)始日的最低租賃收款額度的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值”，對(duì)上述中的“幾乎相當(dāng)”的理解，一般指大于或等于90%。而現(xiàn)實(shí)情況中，如果租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的74%或者租賃開(kāi)始日的最低租賃收款額度的現(xiàn)值約占租賃開(kāi)始日該租賃資產(chǎn)的89%時(shí)又該如何進(jìn)行確認(rèn)？由此需要我們注意的是，此量化標(biāo)準(zhǔn)只作為指導(dǎo)性意見(jiàn)，企業(yè)在運(yùn)用時(shí)還應(yīng)該以現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范為準(zhǔn)，根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行判斷和決策。

（三）影響

不確定性對(duì)會(huì)計(jì)的影響包括信息質(zhì)量以及對(duì)企業(yè)管理決策等各方面的影響。筆者在此僅舉一個(gè)較為典型的實(shí)例即對(duì)商譽(yù)確認(rèn)的不確定性：曾經(jīng)全球最大的通用汽車(chē)公司在2009年申請(qǐng)破產(chǎn)保護(hù)后對(duì)本企業(yè)做出了破產(chǎn)清算，當(dāng)時(shí)的通用汽車(chē)股權(quán)總價(jià)值為239億美元，而該公司的商譽(yù)價(jià)值卻高達(dá)302億美元，這意味著通用汽車(chē)即使資產(chǎn)賬面價(jià)值如此之高但其實(shí)際償債能力卻非常低下。會(huì)計(jì)人員有意抬高債務(wù)賬面價(jià)值和公允價(jià)值之間的差異，而公司資產(chǎn)的主要增長(zhǎng)就來(lái)源于商譽(yù)價(jià)值的增加，這對(duì)于眼前通用股價(jià)的抬升或許有所幫助，但未來(lái)如果其債務(wù)的公允價(jià)值上漲時(shí)，公司的商譽(yù)將不可避免隨之下降最終導(dǎo)致每股收益的下降，可見(jiàn)確認(rèn)商譽(yù)時(shí)的不確定性所帶來(lái)的隱患問(wèn)題。因此，如果會(huì)計(jì)人員不能正確對(duì)待不確定性問(wèn)題，將會(huì)給投資人帶來(lái)多么慘重的損失，也會(huì)對(duì)社會(huì)資源造成浪費(fèi)。

二、職業(yè)判斷概述

會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是會(huì)計(jì)人員在不確定情況下，在法律準(zhǔn)則等規(guī)范下，根據(jù)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際情況，運(yùn)用自身能力和經(jīng)驗(yàn)對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理采取的原則及財(cái)務(wù)報(bào)表最終的編制應(yīng)采用的方法等進(jìn)行判斷和確認(rèn)的過(guò)程。

（一）影響會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的因素

主觀因素：會(huì)計(jì)人員自身的學(xué)歷水平，從業(yè)經(jīng)驗(yàn)，職業(yè)道德素養(yǎng)等。這就要求會(huì)計(jì)人員具備扎實(shí)的理論基礎(chǔ)，豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，熟悉面對(duì)不確定性事項(xiàng)的處理流程與規(guī)范，在遵守法律準(zhǔn)則和行業(yè)道德的情況下及時(shí)準(zhǔn)確地處理大量且復(fù)雜的會(huì)計(jì)信息。

客觀因素：包括國(guó)家經(jīng)濟(jì)政策和法律法規(guī)的影響，企業(yè)自身經(jīng)營(yíng)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)利益目的等。盡管目前我國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)法律和規(guī)范仍在進(jìn)一步完善，但許多未完善之處給會(huì)計(jì)信息的具體處理帶來(lái)大量不確定性的空間，然而同時(shí)又存在部分對(duì)會(huì)計(jì)信息的處理過(guò)于制約和死板，這就造成了從業(yè)人員在矛盾中很為難又無(wú)可奈何的境況，非常影響其會(huì)計(jì)判斷水平。又因?yàn)闀?huì)計(jì)人員服務(wù)于企業(yè)的同時(shí)也受雇于企業(yè)，而企業(yè)本身出于對(duì)自身利益的需求，在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中無(wú)可避免地會(huì)給會(huì)計(jì)人員造成壓力，保證會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷水平的良好發(fā)揮，仍需要法律不斷完善，這是我國(guó)目前亟待解決的問(wèn)題。

（二）需要從業(yè)人員在會(huì)計(jì)工作中進(jìn)行職業(yè)判斷的原因

會(huì)計(jì)是主觀見(jiàn)之于客觀的工作。從行業(yè)現(xiàn)狀來(lái)看，我國(guó)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的平均水平不高，真正適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的人才數(shù)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)達(dá)不到整體的企業(yè)需求，許多會(huì)計(jì)人員也尚未樹(shù)立會(huì)計(jì)判斷的主動(dòng)性觀念。會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的水平會(huì)直接影響企業(yè)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的導(dǎo)向和利益提升空間的大小。如果會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)或?qū)嵺`能力不夠?qū)е轮萍s了職業(yè)判斷水平的提升，對(duì)企業(yè)的管理也是諸多不利。

另，在當(dāng)今日益發(fā)達(dá)的技術(shù)環(huán)境下，記賬等會(huì)計(jì)核算問(wèn)題已經(jīng)可以在很大程度上由計(jì)算機(jī)代為執(zhí)行，會(huì)計(jì)行業(yè)對(duì)人才素質(zhì)的要求日益提高，企業(yè)更需要會(huì)計(jì)對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)進(jìn)行必要判斷，對(duì)企業(yè)的良好發(fā)展進(jìn)行預(yù)測(cè)和規(guī)劃，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的把握和理解要準(zhǔn)確到位，高端會(huì)計(jì)人才之所以在企業(yè)中一直處于供不應(yīng)求的狀態(tài)也正是說(shuō)明了真正的人才面對(duì)信息和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的把握對(duì)企業(yè)是至關(guān)重要的。

（三）會(huì)計(jì)職業(yè)判斷與不確定性會(huì)計(jì)的聯(lián)系

會(huì)計(jì)的不確定性賦予會(huì)計(jì)職業(yè)判斷以較大空間。利用這種空間，會(huì)計(jì)人員可能通過(guò)濫用職業(yè)判斷以達(dá)到操控利潤(rùn)的目的。舉個(gè)例子，企業(yè)通常會(huì)在會(huì)計(jì)年度末對(duì)存貨進(jìn)行全面的實(shí)地盤(pán)點(diǎn)，此時(shí)對(duì)存貨計(jì)價(jià)可以達(dá)到準(zhǔn)確，但企業(yè)在編制中期報(bào)告時(shí)，由于時(shí)間上的限制，且出于對(duì)全面盤(pán)點(diǎn)成本的考慮，是不大可能對(duì)存貨詳細(xì)地實(shí)地盤(pán)點(diǎn)的，面對(duì)這種無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量的情況，會(huì)計(jì)人員對(duì)中期存貨的計(jì)價(jià)問(wèn)題會(huì)很大程度上依賴于估計(jì)，此時(shí)通過(guò)存貨改變企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)價(jià)值或粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的情況是有可能發(fā)生的。

會(huì)計(jì)的不確定性客觀存在，我們不可能完全消除，只能通過(guò)職業(yè)判斷適度弱化以降低其不確定性。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷是避免不確定性給企業(yè)帶來(lái)隱患問(wèn)題的最有效方式。但值得注意的是，在此過(guò)程中我們只能增強(qiáng)自身素養(yǎng)并良好發(fā)揮職業(yè)判斷水平，而要防止過(guò)度依賴于職業(yè)判斷制造虛假會(huì)計(jì)信息的情況。

三、結(jié)束語(yǔ)

不確定性問(wèn)題和會(huì)計(jì)職業(yè)判斷貫穿于會(huì)計(jì)工作始終，是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重要組成部分，我們不可忽視不確定性問(wèn)題的重要性，也不可輕視會(huì)計(jì)職業(yè)判斷對(duì)企業(yè)的作用和影響。本文的局限性在于筆者水平有限因此對(duì)會(huì)計(jì)不確定性和職業(yè)判斷的理論結(jié)構(gòu)尚不完整，同時(shí)在實(shí)際工作情況中的實(shí)踐分析缺乏全面和條理。未來(lái)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展仍有很大空間，筆者希望通過(guò)不斷完善的法律體系和我國(guó)不斷與國(guó)際會(huì)計(jì)接軌的步伐中，逐步減少我國(guó)會(huì)計(jì)需要很大程度上依靠會(huì)計(jì)職業(yè)判斷解決會(huì)計(jì)不確定性問(wèn)題的現(xiàn)狀，降低決策失誤的同時(shí)促進(jìn)理論和實(shí)務(wù)的完善。

[1]田寶瑞.不確定性會(huì)計(jì)問(wèn)題研究.2008

[2]仇茜.不確定性會(huì)計(jì)與會(huì)計(jì)職業(yè)判斷研究.2010

[3]戴洪波.會(huì)計(jì)職業(yè)判斷問(wèn)題研究.2012