匯兌損益兩種交易觀的探討

青島三坔網絡科技有限公司 王春麗

一、一筆交易觀的定義及內涵、實例及分析。

一筆交易觀點是企業把涉及外幣的業務自始至終都作為一筆業務處理，只是分成兩個不同的階段：外幣購銷階段和債權債務結清階段。產生的外幣折算差額，直接追溯到業務發生的初期，不用調整匯兌損益賬戶，而是直接調整與之相對應的銷售收入或銷售成本等賬戶的期初金額，直至這筆業務所有貨款結清，業務結束。

[例]甲公司往A國出口化妝品一宗，總金額4000美元，出口日期2010年10月20日，匯率為1：6.5；合同約定于2011年1月25日結清貨款。實際收到貨款日為2011年2月16日，匯率為1：6.70；2010年12月31日的匯率1：6.60；2011年1月31日匯率為1：6.4。甲公司的記賬本位幣為人民幣。

（1）2010年10月20日甲公司出口按照當日匯率1：6.5進行折算，

&4000=4000×6.50=26000（元）。賬務處理分錄為：

借：應收賬款26000

貸：主營業務收入（4000×6.50）26000

（2）2010年12月31日，年末匯率為1：6.6，按年末匯率進行調整。年末“應收賬款”賬戶金額應為4000×6.6=26400（元），因此，“應收賬款”賬戶在原來基礎上需調增，調增金額為26400-26000=400（元），差額不作為當期匯兌損益，直接調整“主營 業務收入”。即：

借：應收賬款400

貸：主營業務收入400

（3）2011年1月31日，月末匯率為1：6.5，“應收賬款”賬戶金額應為4000×6.4=25600（元），“應收賬款”賬戶的年末的金額為26400，應調減的金額為26400-25600=800（元），同時對“主營業務收入”賬戶進行調減800，調整分錄如下：

借：主營業務收入800

貸：應收賬款800

（4）2011年2月16日實際收到美元時，按照當日的匯率進行結算，人民幣實際結算金額為4000*6.7=26800，需調增“應收賬款”的金額為26800-26400=400；“主營業務收入”也需同步調整，賬務處理步驟如下：

借：應收賬款 400

貸：主營業務收入 400

借：銀行存款――美元（4000×6.7）26800

貸：應收賬款（4000×6.7）26800

通過上面業務的賬務處理過程，可以看出一筆交易觀將外幣折算差額調整期初入賬相關賬戶的方法,工作量相對來說比較大,折算過程非常的繁瑣。特別是在外幣業務跨越幾個會計期間,債權債務的結算在不同時間的情況下,對原始的賬戶的購貨成本和銷售收入進行追溯調整,復雜程度可想而知,需要耗費大量的人力成本。并且，如果匯率變動較大、交易金額又比較大時，將導致銷售收入、購貨成本的嚴重不匹配，甚至是錯誤，影響了企業利潤的計算，還會附帶對計稅基礎等形成一系列的影響，使企業之間信息的可比度降低，不符合企業會計準則的要求。

二、兩筆交易觀點的概念、實例及分析。

兩筆交易觀是以外幣業務的實際發生為業務完成的標志，將購貨與付款、銷貨與收款作為兩筆業務處理。在會計期末和貨款結算日，因匯率差異而產生的折算差額作為匯兌損益處理，計入財務費用，不作為資產或購貨成本或銷售收入調整項目處理。國際上大多數國家在處理外幣業務時采用此種交易觀，國際會計準則也認為：“由于結算貨幣性項目，或者按不同于在本期最初記錄的或在前期財務報表中所運用的匯率報告貨幣性項目而產生的匯兌差額，應在其形成的當期確認為收益或費用”。

[例]如上例,按照兩筆交易觀點,處理方式如下：

（1）2010年10月20日甲公司出口化妝品時,以當日匯率為1：6.5,會計分錄為：

借：應收賬款26000

貸：主營業務收入（4000×6.50）26000

（2）2010年12月31日，匯率變動為1：6.60，通過“財務費用-匯兌損益”進行期末調整，匯兌差額計入財務費用或者沖減財務費用（4000*6.6-26000=400）

借：應收賬款400

貸：財務費用------匯兌損益400

（3）2010年12月31日匯兌損益結轉

借：財務費用----匯兌損益400

貸：本年利潤400

借：本年利潤400

貸：利潤分配----未分配利潤400

（4）2011年1月31日，匯率為1：6.4按照月末匯率調整匯兌損益及對應賬戶

（4000*6.4-26400=-800）

借：財務費用----匯兌損益800

貸：應收賬款800

（5）2011年2月16日實際收到款項時匯率為1：6.7，調整匯兌損益和相關賬戶的金額為4000*6.7-25600=1200

借：應收賬款 1200

貸：財務費用-----匯兌損益 1200

借：銀行存款（4000*6.7） 26800

貸：應收賬款 （4000*6.7）26800

兩筆交易的觀點處理方法是匯率發生變動時原始購貨成本、銷售收入保持不變，匯率變動的折算差額調整匯兌損益，這種方法要比一筆交易觀點操作起來簡單，更符合成本效益的原則。但是，“匯兌損益”對于會計賬項來說既沒有現金的流出也沒有現金的流入，屬于未實現的損益。把“匯兌損益”在當期損益中列支，就像其它如“累計折舊”、“待攤費用”等按照權責發生制原則確認的收入和費用一樣，影響有關人員作出相關的正確決策。

三、綜述

我國1993年7月1日實行的《企業財務通則》規定了企業應采用兩筆業務交易觀點，在匯率變動時要確認匯兌損益，而不影響交易發生時的購貨成本和銷售收入。從上面分別針對單一交易觀和兩筆交易觀的匯率處理的會計實務中也可以看出：單一交易觀匯率的變動同時要調整銷售收入和購貨成本，雖然理論上符合存貨成本確認的原則，而匯率變動的風險卻體現不出來，使會計處理更為復雜化，不能完全和完整的揭示、使用會計信息。相對來說兩筆交易觀，匯率的折算通過“匯兌損益”匯總，能體現出匯率變動的風險，符合權責發生制原則，也越來越被國際會計界公認。隨著經濟的發展，國際間貨幣結算的激增，在做會計處理時大家會選擇便捷的‘兩筆交易觀’的方法，而單一交易觀終究會被兩筆交易觀所替代。

[1]劉永麗.兩項交易觀下的財務核算[J].新財經,2013（2）

[2]王梓仲.外匯交易實務[D].北京理工大學，2013-12-1