淺議新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的應(yīng)付職工薪酬

大信會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）廣東分所　李蓉

淺議新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的應(yīng)付職工薪酬

大信會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）廣東分所李蓉

摘要:財(cái)政部新修訂的職工薪酬準(zhǔn)則已于2014年7月開(kāi)始實(shí)行。新準(zhǔn)則廣泛吸收了國(guó)際準(zhǔn)則的理念與精華，同國(guó)際準(zhǔn)則達(dá)到了進(jìn)一步的趨同。本文在對(duì)新的職工薪酬準(zhǔn)則的內(nèi)容變化做出解讀之外，對(duì)新準(zhǔn)則存在的不足之處做出了分析，并提出了筆者自己的意見(jiàn)和建議。

關(guān)鍵詞:新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 應(yīng)付職工薪酬

我國(guó)財(cái)政部對(duì)現(xiàn)行的職工薪酬準(zhǔn)則進(jìn)行了進(jìn)一步的修訂，新準(zhǔn)則《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)—職工薪酬》已于2014年7月起正式實(shí)行。新準(zhǔn)則充分吸收借鑒了IFRS（國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）的精華，進(jìn)一步體現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則同國(guó)際準(zhǔn)則繼續(xù)趨同的目標(biāo)。新準(zhǔn)則主要對(duì)短期職工薪酬和辭退福利做出了進(jìn)一步的明確和規(guī)范，它對(duì)進(jìn)一步加強(qiáng)規(guī)范企業(yè)職工薪酬的計(jì)量，保護(hù)企業(yè)員工的合理利益，加強(qiáng)企業(yè)對(duì)員工薪酬成本方面會(huì)計(jì)信息的規(guī)范披露將起到重大作用。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷深化發(fā)展及社會(huì)多元化保障體系的形成和完善，企業(yè)職工薪酬的形式及表現(xiàn)也變得多樣化。由此，財(cái)政部積極吸收國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理念，結(jié)合我國(guó)企業(yè)職工薪酬的發(fā)展實(shí)際及突出問(wèn)題，修訂頒布了新的企業(yè)職工薪酬準(zhǔn)則。

一、新準(zhǔn)則內(nèi)容的補(bǔ)充和變化

（一）擴(kuò)充了職工薪酬的內(nèi)容，豐富了相關(guān)內(nèi)涵

與財(cái)政部06年公布的舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則結(jié)合對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IFRS）的借鑒，新增加了離職后福利和其他長(zhǎng)期職工福利，并進(jìn)一步清晰明確了關(guān)于短期薪酬和離職后福利的有關(guān)規(guī)定，新頒布準(zhǔn)則將職工薪酬分為以下四個(gè)大類：短期職工薪酬、離職后福利、辭退福利及其他長(zhǎng)期職工福利四大方面。新準(zhǔn)則中的職工薪酬被界定為企業(yè)為獲得員工提供的服務(wù)或解除合同關(guān)系而發(fā)放的各種形式的報(bào)酬或補(bǔ)償；其中包含企業(yè)提供給職工配偶、子女及其他受益人的福利。

短期薪酬指的是在員工提供勞動(dòng)和服務(wù)的會(huì)計(jì)期間結(jié)束后一年內(nèi)企業(yè)須全額支付的職工薪酬，其中不含因解除與職工的勞動(dòng)契約而給予的補(bǔ)償；離職后福利指的是企業(yè)因獲得員工的勞動(dòng)或服務(wù)而在職工離休或解約之后，提供的多種形式報(bào)酬或福利，其中不包括辭退福利和短期的薪酬。辭退福利指的是在員工所簽訂合同到期之前企業(yè)因與員工解除合同或因員工自愿接受裁減而給予職工的補(bǔ)償。其他長(zhǎng)期職工福利指的是除上述三種之外的職工薪酬，通常包括長(zhǎng)期的帶薪缺勤以及長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃等。

從新的薪酬準(zhǔn)則對(duì)職工薪酬內(nèi)容及范圍的定義我們可以看出，新準(zhǔn)則對(duì)職工薪酬的界定界限要更為廣泛，同時(shí)對(duì)職工薪酬的內(nèi)容作了更為明確的規(guī)定；這樣有利于企業(yè)對(duì)職工薪酬進(jìn)行更為科學(xué)、準(zhǔn)確的核算，縮小了企業(yè)自主操作、劃分的空間，從而有利于保護(hù)廣大企業(yè)職工的合理利益及訴求，有利于我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的公平及穩(wěn)定。

(二)增加了“離職后福利”大類

修訂后的準(zhǔn)則增加了“離職后福利”這一大類，將企業(yè)為職工繳納的失業(yè)和養(yǎng)老保險(xiǎn)等劃為離職后福利大類。由于我國(guó)現(xiàn)行的養(yǎng)老保險(xiǎn)制度中，職工的養(yǎng)老保險(xiǎn)待遇不與在職時(shí)的繳費(fèi)水平直接掛鉤，同時(shí)由于社保的高成本及體制性障礙，這就導(dǎo)致了廣大職工的養(yǎng)老錢(qián)以一種低效率的方式在進(jìn)行統(tǒng)籌管理。這導(dǎo)致了企業(yè)所繳納支付的養(yǎng)老保險(xiǎn)僅僅是按照法定的最低提存標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行固定比例的支付，企業(yè)沒(méi)有進(jìn)一步支付的義務(wù)和動(dòng)機(jī)，這不僅影響到了廣大職工離休后的生活水平和質(zhì)量，更是減弱了企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，使得許多優(yōu)秀的企業(yè)員工流失。新準(zhǔn)則將離職后福利分為提存計(jì)劃和受益計(jì)劃，這樣有利于企業(yè)在職工福利提存方面做出改進(jìn)，也有利于社會(huì)勞保部門(mén)的監(jiān)察。

新準(zhǔn)則中的提存計(jì)劃有以下規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)設(shè)定受益計(jì)劃確定的公式，采取適當(dāng)?shù)木慵僭O(shè)，將發(fā)生的福利支付應(yīng)合理劃分到職工提供勞動(dòng)服務(wù)的當(dāng)期，并計(jì)入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則使得企業(yè)對(duì)離職后福利的會(huì)計(jì)處理更為明確、平衡，能夠更加充分反映企業(yè)職工薪酬對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況等的影響，也將使我國(guó)社會(huì)得到更加和諧的發(fā)展。

(三)提出了“其他長(zhǎng)期職工福利”概念

新準(zhǔn)則最新提出了“其他長(zhǎng)期職工福利”這一內(nèi)容，它主要有長(zhǎng)期帶薪缺勤、長(zhǎng)期殘疾福利、長(zhǎng)期利潤(rùn)分享計(jì)劃等，并且對(duì)在當(dāng)期會(huì)計(jì)年度完結(jié)后一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)不能全部支付的辭退福利以及企業(yè)因員工提供相關(guān)服務(wù)而產(chǎn)生的報(bào)告期后一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)無(wú)需全額支付的利潤(rùn)共享計(jì)劃所涉及的職工薪酬也提供了明確的確認(rèn)依據(jù)。

新準(zhǔn)則明確提出：長(zhǎng)期殘疾福利的受益水平原則應(yīng)與員工為企業(yè)提供的服務(wù)年限掛鉤，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在員工提供服務(wù)的當(dāng)期確認(rèn)未來(lái)的長(zhǎng)期殘疾福利應(yīng)付義務(wù)，并充分考慮未來(lái)支付的概率和預(yù)期支付年限長(zhǎng)短；如果長(zhǎng)期殘疾福利不與職工所提供勞動(dòng)服務(wù)年限關(guān)聯(lián)的，企業(yè)應(yīng)于長(zhǎng)期殘疾福利產(chǎn)生的當(dāng)期核算、計(jì)量本企業(yè)的長(zhǎng)期殘疾福利義務(wù)。

引入其他長(zhǎng)期福利這一概念和規(guī)定，有助于使會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中確認(rèn)的職工薪酬范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，有助于加強(qiáng)對(duì)殘疾職工等弱勢(shì)群體的保護(hù)，有助于使職工薪酬的會(huì)計(jì)處理更進(jìn)一步規(guī)范，有助于更好地實(shí)現(xiàn)社會(huì)的公平和公正。

二、新準(zhǔn)則存在的不足

(一)非貨幣性福利的規(guī)定及核算過(guò)于粗略

在新的職工薪酬中，非貨幣性福利的類型主要有以下三種：第一是將本企業(yè)產(chǎn)品當(dāng)作職工薪酬進(jìn)行發(fā)放；第二是將外部采購(gòu)產(chǎn)品作為職工福利發(fā)放；第三是為職工提供免費(fèi)無(wú)償住房作為職工薪酬。但是修訂后的準(zhǔn)則中并沒(méi)有明確界定非貨幣性福利的適用情況；在具體的會(huì)計(jì)核算當(dāng)中，適用賬面價(jià)值還是公允價(jià)值進(jìn)行核算也沒(méi)有統(tǒng)一的適用邊界。其中企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品作為職工薪酬發(fā)給企業(yè)員工，雖然沒(méi)有形成真實(shí)的現(xiàn)金流入，但準(zhǔn)則中依然視作正常銷(xiāo)售并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，以這種方式取得的銷(xiāo)售金額越大，企業(yè)的利潤(rùn)表可能就越不準(zhǔn)確，這很有可能成為企業(yè)操控利潤(rùn)的手段。

(二)對(duì)辭退福利的確認(rèn)仍然存在漏洞

新的準(zhǔn)則對(duì)辭退福利做出了如下總括界定：企業(yè)在當(dāng)年一次全額支付的辭退福利應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為本期費(fèi)用；辭退福利的支付期間大于一個(gè)會(huì)計(jì)年度的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)選取適當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)比率，以折現(xiàn)后的金額進(jìn)行計(jì)量處理，實(shí)際的辭退福利費(fèi)用與折現(xiàn)后金額的差額，確認(rèn)為未確認(rèn)融資費(fèi)用，在實(shí)際支付辭退福利的期間，計(jì)入管理費(fèi)用。在實(shí)際的納稅執(zhí)行方面，如果相關(guān)辭退福利的發(fā)放履行了相關(guān)的核準(zhǔn)手續(xù)，辭退福利可以在企業(yè)所得稅稅前得到扣除。但是在實(shí)際執(zhí)行中，由于會(huì)計(jì)和稅法的顯著差異，企業(yè)在進(jìn)行實(shí)際的會(huì)計(jì)核算和稅務(wù)處理時(shí)將變得十分復(fù)雜。另外，企業(yè)在具體選擇折現(xiàn)比率時(shí)的自由度過(guò)大，企業(yè)可以通過(guò)有意識(shí)的控制折現(xiàn)比率來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)利潤(rùn)的調(diào)節(jié)、變相偷逃稅款等行為。辭退福利的后續(xù)修訂應(yīng)該更為細(xì)化這方面的規(guī)定。

(三)長(zhǎng)期殘疾福利制度還需進(jìn)一步規(guī)范

長(zhǎng)期殘疾福利制度中規(guī)定，福利受益水平同職工提供服務(wù)期長(zhǎng)短掛鉤的，在進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮未來(lái)支付的概率大小及具體的支付年限長(zhǎng)短。然而，在進(jìn)行具體的實(shí)務(wù)操作時(shí)，由于對(duì)長(zhǎng)期殘疾福利沒(méi)有做出硬性的規(guī)定，將會(huì)使得企業(yè)在這方面具有較大的彈性空間，有可能產(chǎn)生某些問(wèn)題。比如企業(yè)通過(guò)提高支付比例的同時(shí)縮短支付的期限，從而實(shí)現(xiàn)降低企業(yè)賬面利潤(rùn)，從而減少繳納企業(yè)所得稅款。由于長(zhǎng)期殘疾福利制度的提出期間尚短，在隨后還應(yīng)對(duì)具體的細(xì)節(jié)做出更進(jìn)一步的規(guī)定。

三、對(duì)完善職工薪酬準(zhǔn)則的意見(jiàn)和建議

(一)對(duì)非貨幣性福利做出細(xì)化的規(guī)定

隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷細(xì)化發(fā)展，非貨幣性福利的表現(xiàn)形式也變得越來(lái)越復(fù)雜。企業(yè)對(duì)職工的非貨幣性福利的發(fā)放方式和形式也變得更為多種多樣，而現(xiàn)存的準(zhǔn)則對(duì)非貨幣性福利僅作出了原則上的簡(jiǎn)單規(guī)定。筆者建議，在后續(xù)的修訂中，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步明確非貨幣性福利的確定條件和核算標(biāo)準(zhǔn)，以減少會(huì)計(jì)核算上的漏洞和增加實(shí)務(wù)中的可操作性。

(二)進(jìn)一步明確辭退福利確認(rèn)中企業(yè)的權(quán)限限制

首先，在納稅方面，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格督促企業(yè)依法積極履行關(guān)于職工辭退福利的法定報(bào)批手續(xù)，同時(shí)加強(qiáng)對(duì)廣大企業(yè)的檢查力度，并嚴(yán)格執(zhí)行相關(guān)的處罰措施，以此督促企業(yè)保護(hù)好廣大職工的合法權(quán)益。其次，企業(yè)在選擇具體的折現(xiàn)比率時(shí)，應(yīng)當(dāng)書(shū)面提供詳細(xì)的資料說(shuō)明所選折現(xiàn)比率的確定依據(jù)，并對(duì)外做出及時(shí)的信息披露，以切實(shí)滿足相關(guān)利益方的要求。

(三)加強(qiáng)對(duì)長(zhǎng)期殘疾福利制度等的監(jiān)督及懲罰力度

應(yīng)當(dāng)減少企業(yè)通過(guò)人為變更長(zhǎng)期殘疾福利制度支付比例及支付期間從而故意減少繳納稅款事件的發(fā)生。具體的支付比例和支付期間應(yīng)當(dāng)經(jīng)過(guò)勞資雙方共同協(xié)商后，報(bào)經(jīng)社會(huì)勞動(dòng)部門(mén)批準(zhǔn)，以減少人為操縱的空間。對(duì)于某些惡意逃避的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)制定嚴(yán)格的懲戒措施。比如可以統(tǒng)一規(guī)定違規(guī)企業(yè)統(tǒng)一繳納社會(huì)安全生產(chǎn)基金，并實(shí)行統(tǒng)一匯總，給職工提供及時(shí)幫助，穩(wěn)定社會(huì)生產(chǎn)秩序。

新修訂的職工薪酬準(zhǔn)則對(duì)職工薪酬的相關(guān)規(guī)定更加的科學(xué)化、人性化，并且實(shí)現(xiàn)了同國(guó)際準(zhǔn)則的進(jìn)一步趨同，為我國(guó)企業(yè)科學(xué)核算成本、對(duì)外走出去提供了制度上的保障。盡管存在一些不完善，但是在隨后的應(yīng)用實(shí)踐中，必將得到不斷的改進(jìn)和完善。同時(shí)，新準(zhǔn)則的實(shí)施也必將更好地保護(hù)起廣大職工的合法利益，充分調(diào)動(dòng)廣大職工的勞動(dòng)生產(chǎn)積極性。

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