探究新會計準則長期股權(quán)投資的主要變化及對企業(yè)的影響

廣西壯族自治區(qū)醫(yī)學科學情報研究所 韋翠莉

原來的第2號企業(yè)會計準則-長期股權(quán)投資執(zhí)行多年，逐漸在適用范圍、核算中的成本法和權(quán)益法的轉(zhuǎn)換問題、容易被企業(yè)操控的關(guān)聯(lián)方交易損益、計提減值準備等方面存在比較大的問題，而且，隨著全球經(jīng)濟形勢的蓬勃發(fā)展以及國際會計準則的新變化，舊準則也沒有相關(guān)的條款進行規(guī)范，新準則擴充了相關(guān)方面的內(nèi)容，給企業(yè)長期股權(quán)的核算帶了新的變化。

一、長期股權(quán)投資適用范圍的變化

(一)縮小定義范圍，使長期股權(quán)投資與其風險特征相適應

長期股權(quán)投資，根據(jù)定義，投資方需要承擔被投資方在經(jīng)營方面上的風險，市場上“不具有控制、共同控制和重大影響”的投資，因其不具有控制和影響，投資方需要承擔的是付出的資產(chǎn)其價格變動的風險，以及被投資方可能存在的信用風險等。根據(jù)風險管理的要求，對于風險不同的投資運用不同的風險控制機制，因而也應當在不同的會計準則中進行規(guī)范。

(二)符合國際會計準則對長期股權(quán)投資的劃分

國際上普遍執(zhí)行的財務報告準則體系中，企業(yè)持有的不具有控制、共同控制和重大影響，且其公允價值不能可靠計量的股權(quán)投資，因其持有目的不是為了投資，普遍劃分為可供出售金融資產(chǎn)，不在入長期股權(quán)投資中進行核算。以前這部分資產(chǎn)我國與國際會計準則在核算上存在較大差異。此次調(diào)整，使我國長期股權(quán)投資與國際會計準則接軌，更加清晰、準確，避免國內(nèi)外企業(yè)的核算差異。

(三)使原使用成本法核算的股權(quán)明確統(tǒng)一

新準則對于不具有共同控制或重大影響的投資，核算進行了明確的統(tǒng)一，不管其公允價值是否能可靠的計量，全部轉(zhuǎn)入第22號準則金融工具進行核算，其計提減值的處理，也參照第22號準則。

二、與其它企業(yè)會計準則相融合的變化

我國企業(yè)會計準則包括基本準則和具體準則，目前共有41個具體準則，長期股權(quán)投資是其中的具體準則之一。各個具體準則共同規(guī)范了企業(yè)整個會計行為，包括初始確認、后續(xù)計量和出具報告的一系列行為，確保會計信息質(zhì)量。通過此次修改，新準則比舊準則在具體準則的融合方面更加豐富，更加明晰各自準則的規(guī)范內(nèi)容，同時也避免和其它準則起沖突，保持整個企業(yè)會計準則體系的一致性。例如：在適用范圍判斷上，結(jié)合第33號準則合并財務報表，用以確定是否達到對被投資單位實施控制；結(jié)合第40號準則合營安排，確定；初始計量、投資方增資減資等使長期股權(quán)投資發(fā)生變化的，需要結(jié)合第22號金融工具確認和計量。

三、對長期股權(quán)投資計量規(guī)范的影響

(一)初始計量

新準則在賬面價值份額的確認上與舊準則有明顯改變，初始投資成本改為最終控制方合并財務報表中的賬面價值的份額，這是因為隨著各企業(yè)之間的互相控股、合營企業(yè)與共同控制企業(yè)內(nèi)部交易事項、利潤操控方式的變化等帶來的影響，需要更加明晰被合并方資產(chǎn)的準確性，避免虛增資產(chǎn)和資產(chǎn)信息不準確。明確了合并時發(fā)生的審計、評估咨詢、法律等相關(guān)費用，直接計入當期損益。發(fā)行權(quán)益性證券所產(chǎn)生的直接相關(guān)費用，按照準則第37號確定。這樣明確，避免了執(zhí)行過程中的不一致。同時，取消初始入賬金額采取合同或協(xié)議價格。這是基于全球經(jīng)濟發(fā)展，以及國家對長期股權(quán)投資更加規(guī)范的管理和控制使然，盡量避免無法計量、或是價值無法公允計量的經(jīng)濟業(yè)務，避免投資雙方內(nèi)部控制經(jīng)濟交易，同時也是避免企業(yè)轉(zhuǎn)移資產(chǎn)或者不良核算控制利潤等目的。

(二)權(quán)益法相關(guān)會計處理

1、對子公司合并財務報表權(quán)益法調(diào)整

根據(jù)舊準則，投資企業(yè)對子公司長期股權(quán)的核算，要求采用成本法進行核算，但在編制合并財務報表時，要重新按權(quán)益法進行調(diào)整。根據(jù)新準則，已經(jīng)去除了按權(quán)益法調(diào)整財務報表的規(guī)定。

2、對成本法下被投資單位投資收益的計量

舊準則中，被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤，投資企業(yè)確認為當期投資收益，而且，所獲得的分派的利潤和現(xiàn)金股利超過累計凈利潤的分配額后，作為初始投資成本的收回。在新準則，不再沖減初始投資成本，全部作為投資收益對待。新準則這樣規(guī)定，實際上就是現(xiàn)在全部收益確認投資收益，然后再考慮是否存在長期股權(quán)投資減值。

3、對投資方與被投資方內(nèi)部交易的確認

這是把《企業(yè)會計準則解釋第1號》發(fā)布的有關(guān)內(nèi)容在新準則中加以確定。投資方在計算確認應享有或應分擔被投資單位的凈損益，對于與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益，按照應享有的比例計算歸屬于投資方的部分，應當予以抵銷，在此基礎上再確認投資收益。投資方與被投資單位發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，按照會計準則有關(guān)規(guī)定屬于資產(chǎn)減值損失的，應當全額確認。

4、權(quán)益法與成本法的轉(zhuǎn)換

準則修訂后，成本法核算范圍的縮小，“不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價，公允價值不能可靠計量”的股權(quán)已經(jīng)不屬于本準則規(guī)范的內(nèi)容，那么權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法只存在一種情況，那就是追加投資導致。新修訂的《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》只規(guī)定了追加投資對非同一控制下的被投資單位實施控制權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法的會計處理。投資方在非同一控制下，對被投資方增加投資，原來計入金融資產(chǎn)類，后計入長期股權(quán)投資，其公允價值與賬面價值之間的差額，以及原來計入其他綜合收益的累計公允價值變動，應當轉(zhuǎn)入當期損益。

四、對企業(yè)財務報表的影響

(一)投資性主體的合并財務報表范圍

新準則規(guī)定，如果母公司是投資性的主體，那僅把那些為母公司提供相關(guān)投資服務的子公司納入合并范圍，并依據(jù)編制要求編制合并財務報表。如果母公司不是投資性主體，那應將母公司控制的全部主體，納入合并報表范圍。

(二)投資方編制財務報表時，需要用權(quán)益法對報表進行調(diào)整

準則修訂后，企業(yè)財務報表上和國際上會計準則保持同步。先運公共財務信息資源是與大多數(shù)人的利益密切相關(guān)的資源，被政府以強制性手段予以占有，之后對所有人無償開放。私人財務信息資源是指個人或企業(yè)組織獨自擁有，其他社會成員無法獲得的財務信息資源，具有一定的獨占性。私人財務信息資源一般只與少數(shù)人利益相關(guān)，而且對其他社會成員沒有危害性。

(三)按時間不同劃分

按照時間不同，可以劃分為歷史財務信息資源和預測財務信息資源。歷史性財務信息資源是指對已發(fā)生的社會經(jīng)濟活動的記錄，以及對已存在的物質(zhì)資源的記錄。預測性財務信息資源是指對未來經(jīng)濟運行情況的分析及預測。歷史性財務信息資源是財務信息資源的基本的形式，它的主要職能是要客觀、公正的記錄經(jīng)濟活動。

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