基于生產型企業的出口退稅納稅籌劃研究

漢森紹爾自動化設備（大連）有限公司 徐萍

一、引言

對于出口產品在主要是指在增值稅方面，由于設定的退稅率一般情況下低于增值稅稅率，在出口環節產生增值稅稅負的問題，為讓本國產品在國際市場有更好競爭力，國家將這部分增值稅稅負退還給生產企業，由此產生了出口退稅，這也是出口生產企業運營中的重要收入來源，如2014 年我國出口總額為23432.21 億美元，而出口退稅的總額就達到了11356 億人民幣左右，甚至有些企業獲得的出口退稅總額超過了利潤總額。根據目前國家對出口退稅的政策，生產企業可以從產品的出口方式、加工方式以及銷售地點的選擇等方面進行籌劃。

二、出口退稅納稅籌劃的具體措施

(一)生產企業出口退稅的計算方法

我國對生產型企業的出口產品實行“免抵退”政策，所謂“免”就是對于出口自產貨物在銷售環節免征增值稅；“抵”就是出口自產貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動力等所含應予退還的進項稅額，抵頂內銷貨物的應納稅額；“退”是指出口自產貨物在當月應抵頂的進項稅額大于應納稅額時，對未抵項完的部分予以退稅。對于免抵退稅的計算，首先要分清楚免抵稅額和留抵稅額，前者是通過免抵退稅政策享受到優惠額，而后者是應納增值稅的負數，留到下期繼續抵扣；然后就是當期應退稅額的計算，相應公式如下：

當期應納稅額=當期內銷貨物的銷項稅額-(當期進項稅額–當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）

免抵退稅不得免征和抵扣稅額=出口貨物離岸X 外匯人民幣牌X（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）-免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額

免抵退稅額=出口貨物離岸X外匯人民幣牌X出口貨物退稅率-免抵退稅額抵減額

當期應退稅額=當期期末留抵稅額(當期期末留抵稅額≤當期免抵退稅額）

當期應退稅額=當期免抵退稅額(當期期末留抵稅額＞當期免抵退稅額）

(二)利用不同的銷售方式進行納稅籌劃

生產企業出口自產貨物的方式比較靈活，目前比較常用的方法有三種，即：自營出口，出口給關聯的外貿公司或者兩種方式相結合，這些出口方式對于留抵稅額的稅務處理是不一樣的。所以生產企業應該加強資金管理，做好出口退稅的籌劃工作，以更多的獲取稅收補貼。

例如：某生產企業在2013 年生產的產品全部出口，原材料全部來自國內，共計7000 萬，產生進項稅額1190 萬。出口貨物共取得銷售收入離岸價1170 萬美元，美元記賬匯率為8。生產的貨物適用17%的稅率，出口退稅率13%，無上期留抵稅額。

不同出口方式可享受到的出口退稅額計算如下：

全部自營出口，當期不得免征和抵扣稅額=1170*8*(17%-13%）-0=374.4 萬，當期期末留抵稅額為816.5 萬，當期免抵退稅額=1170*8*13%-0=1216.8 萬。當期應退稅額為815.6 萬，當期免抵稅額1216.8-815.6=401.2萬?？色@得815.6萬的出口退稅。

以4680元的含稅價格將產品全部內銷其關聯外貿公司，共取得銷售收入9360 萬，外貿公司再以和自營出口相同的價格出口，取得收入1170萬美元。由于生產企業屬于內銷行為，需要交納增值稅170萬，外貿公司出口產品應退稅額為8000*13%=1040萬，所以實際獲得退稅款870萬，比全部自營出口多獲得54.4萬的退款。

20%的貨物直接出口，80%的貨物內銷給外貿公司，其他條件都不變。生產企業當期不得免征和抵扣稅額為234*8*（17%-13%）=74.88萬，當期免抵退稅額為234*8*13%=243.36 萬，當期應納稅額為6400*17%-（1190-74.88）=-27.12 萬，所以當期生產企業的當期應退稅額為27.12萬，外貿公司當期應退稅額為6400*13%=832萬，共可享受859.12萬的補貼。

通過三者的比較可以看出，第三種銷售方式與全部外銷相比多獲得退稅43.52萬，與全部內銷相比少獲得退稅10.88萬，但是另一方面少繳納增值稅，而且外貿企業的退稅額減少了208萬，等于企業提前使用了這部分資金，這對于資金比較緊張的企業來說，可以減輕資金壓力。對上述計算結果進行擴展分析，可以得出這樣的結論：在現有的退稅機制下，征稅率和退稅率差距越小，自營出口和內銷給關聯外貿公司相結合，對生產企業來說能夠獲得最大利益。

(三)利用不同加工方式進行籌劃

大多企業都有對外承接的業務，加工方式有來料加工和進料加工，兩種加工方式的主要區別在于是否對進口的原材料擁有所有權。在都消耗國內材料的條件下，對于購買的國內材料的進項稅額的處理方式是不同的。如果采用進料加復出口的方式，由于目前征稅率大于退稅率，那么使用的國內原材料中包含的進項稅額，不能抵扣和免征的部分，需要計入出口產品的成本中；而采用來料加工復出口的話，其耗用的進口原料不需要付匯購進，出口環節是免征增值稅的，國內原材料也不存在不能抵扣和免征的稅額，但是購買的國內原材料的進項也是不能抵扣的。可見，兩種加工方式各有利弊，影響兩者的主要因素是購買的國內材料的比例：一般來說，在加工過程中，如果國內材料比重較小，來料加工更為有利?，F在我們通過一組數據來說明這個問題，某生產企業的生產的產品全部出口，但是其主要原材料需要從國外進口，共折合人民幣400萬，海關按照90%免稅，關稅稅率為15%。產品在當期全部完工出口并辦理了退稅核銷手續，出口共取得收入620萬，同時耗用國內材料10萬，企業使用的征稅率為17%，退稅率為13%（暫忽略采用實耗法還是購進法）。在進料加工復出口的情況下，進口料件的計稅價格為400+400（1-90%）*15%=406萬，當期應納稅額為0-［1.7-(620-406)*(17%-13%)］=6.86 萬，因當期產生應納稅額，故當期出口無退稅額。加上關稅相關的稅收總成本為12.86 萬。而在來料加工復出口方式下免征增值稅，主要的稅收成本為關稅和國內材料的進項稅額，總額為6+1.7=7.7萬。在同等條件下，如果增加耗用國內材料的比例，兩種加工方式的稅收成本的差額會逐漸縮小，當這個差額足夠大的時候，進料加工復出口的稅收成本就會大于來料加工復出口的計稅成本。而對于進項較少的企業來說，取得進口料件越多，進項轉出額就越少，從而產生應納稅額也越少。所以，生產企業應該考慮出口貨物耗用的材料中來自國內的比例，以更好地選擇合適的加工方式。

(四)不同銷售地點的稅收籌劃

這里的銷售地點，主要是針對出口企業來說的“境內關外”的銷售地點，主要包括出口加工區、保稅物流園區和保稅區，還有去年在上海剛成立的自由貿易區，其在功能和政策方面更全面。對于進入出口加工區的原材料免稅，而從這里出口的產品則既不征稅也不退稅。這種不征不退的政策，可以保證區內的企業免受國內出口退稅率變化的影響，尤其是當退稅率下調的情況下，這種優勢就更加的明顯。由于對進區的原材料免稅，而且在銷售環節也不征稅，這就避免了企業資金被占用，而且還可以避免獲取出關所要經歷的繁瑣的程序。對于“兩頭在外”的企業，即原材料基本進口，產品基本出口，最好是進入加工區，因為在這里才可以既能享受到稅收優惠，又能避免資金被占用，而且還可以避免由于征退率的差額帶來的成本的增加。企業要結合實際情況，考慮是不是應該進入加工區，哪些產品可以進入加工區，只有這樣才能做出最科學的選擇。和出口加工區不同，保稅園區更注重的是對出口貨物在貿易和倉儲方面的優惠。保稅區內的貨物可以自由的轉移、出口到他國，而他國的貨物進入到區內也不屬于進口，不用繳納關稅和增值稅等，而國內的貨物進入到區內視為出口，按照正常的出口程序辦理。所以，對于生產企業的出口貨物，可以在出廠的時候就運到保稅園區內，可以提前獲得出口退稅，避免資金被長時間的占用。

三、結束語

征退率的差異是造成出口環節增值稅稅負的主要原因，不同的出口方式其退稅的處理方式也不同，生產型企業可以利用這一點進行籌劃，選擇對自己最有利的出口方式，此外還要結合原材料的取得方式以及銷售地點的選擇，做出更好的籌劃方案。納稅籌劃是一項高難度的理財工作，尤其對于出口貿易來說，由于涉及到免稅和退稅的工作，難度也就更大，這就要求企業全面提升籌劃工作人員的職業素養，同時加強自身財務和資金的管理水平，以便能夠應對復雜的工作環境。

[1]黃云.生產型企業出口退稅稅務籌劃[J].財會通訊,2014;14

[2]徐田強.增值稅出口退稅納稅籌劃研究[J].財會月刊,2013;05