內部轉移價格在醫院部門成本分配中的有效運用

瀘州醫學院附屬口腔醫院 葉世秀

不同于一般的企業，醫院中設立的一些科室本身不能夠獲得直接性的實際收益，需要通過和其他科室的有效配合來實現價值的創造。為了保證醫院中各個科室經濟責任的有效界定，同時對不同科室的資金流量可以做到有效測定，就需要將不同科室的實際成本分配給那些受益的科室，通過內部轉移價格這種形式就能夠實現成本的有效分配。

一、內部轉移價格

通常情況下，要想實現成本的準確分配，就需要根據分配對象和成本之間的因果關系來進行有效的分配，這主要是因為成本的分配對象是在成本分配這一行為發生的基礎上存在的。對于醫院的具體部門來講，其分配對象和成本之間就具備這種因果關系，具體表現為成本的發生部門對受益部門，也就是成本的分配部門提供一定的服務。與此同時，同一成本發生部門通常不會針對受益部門提供單一的內部服務，這時就需要借用內部轉移價格這個概念來體現各種內部服務在成本支出上的差異。

內部轉移價格也被稱作為調撥價格，通常出現在組織內部分布不斷地細化過程中，是指整體經濟組織內的各個部門之間通過互相提供半成品、產品或是勞務等而存在的一種相互轉賬、相互結算的具體計價標準。通過運用內部轉移價格可以有效地促進醫院內部管理的進一步完善，同時對業績評級的準確進行同樣具有重要的積極影響。在進行內部轉移價格具體制定時，可以采用成本加成法、雙重的市場價格法、成本法、協商價格法以及市場價格法等不同方法來實現，本文中提到的醫院內部轉移價格主要是用來進行成本的有效分配，因此更適合采用成本法來操作。

二、借助于時間驅動作業成本法來制定內部轉移的價格

內部轉移價格制定的成本通常是標準成本，而不是實際產生的成本，這主要是因為醫院部門在發生成本時只能夠將各方能夠接受的一些必需成本進行轉移，對于一些浪費成本或是低效率的成本則不能夠轉移出去。以此，通過時間驅動作業這種成本法就能夠很好地滿足醫院標準成本核算的具體要求。

(一)實施步驟

使用這種成本法來制定內部轉移的價格是建立在作業成本法基礎上的，但是與一般的作業成本法還是存在一定的區別，主要的差異還是在實施的具體步驟上。一般作業成本法的實施步驟通常是：先建立一個作業字典，然后將醫院的資源成本通過成本的主要動因來分攤到每一項作業中，這就需要對計算作業的成本動因率和作業成本的主要動因加以明確，最后再按照成本的動因率來進行成本的有效分攤。而采用事件驅動作業這種作業成本法首先需要對作業的時間進行估算，同時還要對單位時間的費用率、作業單位的時間以及成本發生的主要單位費用進行估算和計算。在對每一項資源進行估算時還要在兩個主要參數的基礎上來實行：首先是單位時間內醫院投入的資源能力成本，也可以是單位時間的費用率，這個參數主要是通過將醫院某一部門的具體總支出費用除以該部門員工的具體工作時間得到的；另一個參數是指作業單位的時間數，也就是在進行醫院資源消耗時成本對象占據的具體單位時間數。將這兩個參數進行乘積就能夠得到某一項具體作業最終的完成成本，這種成本也被稱作為成本動因的分配率或者是成本發生的具體單位費用。

(二)該方法的主要優點

1、對醫院部門涉及到的具體作業操作進行了有效的細化

通常情況下，每一種服務都會對應一種消耗的作業，這些服務的具體要求和實施程度也是各不相同的，因此要進行有效的區分，如果不能對這些作業操作進行有效的細化和區分，就很容影響到成本的最終核算結果，使結果的準確性大打折扣。但與此同時，這種細化也是建立在一定程度上的，如果過分的細化，就會使整個過程變得過于復雜，同時還很難體現出作業和作業之間具有的關聯性。通過時間驅動作業這種成本法使得作業的中心內部能夠通過時間來體現出作業之間的區別，在保證了過程精準程度的同時還有效地簡化了整個計算的過程。

2、可以靈活地適應可能存在的變化

創建、維護作業成本的模型本身需要對數據進行反復地調查和收集，因此投入的成本和時間非常大，同時建立完成的系統還很難做出進一步的更新，這就使得整個系統經常不能夠很好地適應作業和成本發生的變化和更新。而采用時間驅動作業這種方法只需要對新增加的每一個單位作業所消耗的時間做出合理的估計和預測，就能夠很好地完成成本動因分配率的更新。

3、有效避免了在進行成本計算時閑暇時間造成的干擾

通常情況下，在應用作業成本法進行成本計算時所應用到的作業總報告時間就是理論工作總時間，在總的時間內或多或少會包括一些閑暇的時間，這就會使理論計算的成本和實際計算的成本有一定的出入，最終計算出來的作業費用率或高于實際的理想狀態下的作業費用率。而使用時間驅動作業這種方法實現了閑暇時間的有效扣除，再進行時間計算時只考慮到有效的工作時間，這樣很好地修正了普通作業成本法具有的偏差，更好地反映了醫院資源的實際有效利用率。

三、案例分析

以某三級甲等口腔專科醫院的供應室為例，采用時間驅動作業這種成本計算法來計算醫院的內部轉移價格并體現成本有效分配到醫院各科室的過程。

該醫院供應室主要負責向各科室提供各種類別的消毒包，工作時所需消耗的主要資源包括：各種材料、人力資源、設備、房屋的折舊以及能源等，工作包括一些醫療材料和器械的回收、包裝、消毒、清洗和配送。

(一)作業時間的估算

通過調查，該口腔醫院供應室一共有20名工作人員，加起來每月的工作時間大約為22.5天，其中有20%的時間是閑暇時間，因此，總有效時間為：20×22.5×24×60×80%=518400分鐘。

但是實際作業時間并不是與估算值完全相同，經調查統計計算，實際作業時間是138240+83760+51840+172800+149520=596160分鐘。我們發現兩者之間的差值在允許范圍之內，那么估算時間可以用作部門成本分配的參考資料。

(二)作業單位時間和費用率

見表1.

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(三)消毒包消耗的成本和作業動因

見表2.

?

(四)部門的成本分配

通過對上表中的數據進行計算，將單位成本當作內部的轉移價格可以得到工作量和分攤到醫院不同科室的實際成本。其中，供應室總成本為205753.43元，分攤到每一個科室的成本大約為182682.44元，剩下的資金由供應室來承擔，不能進行分配。

綜上所述，醫院是一個相對特殊的機構，一些具體的科室本身不能夠實現經濟效益的創收，需要和其他的科室進行有效的合作來創造價值，因此在成本的分配工作上就更加嚴謹。內部轉移價格是通過醫院的供應室來實現各科室的成本分配，同時對于科室的績效考核和資金流動同樣具有很強的實用性，因此可以作為醫院進行部門成本分配的一種重要依據。

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