我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露的制度構(gòu)想

李有漁

我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露的制度構(gòu)想

李有漁

隨著全球溫室效應(yīng)日益嚴(yán)重，世界各國(guó)都開(kāi)始發(fā)展可持續(xù)性低碳經(jīng)濟(jì)，因此上市公司有必要進(jìn)行充分的碳會(huì)計(jì)信息披露。本文提出了建設(shè)我國(guó)碳會(huì)計(jì)信息披露制度的基本構(gòu)想，并較為系統(tǒng)的研究了上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露的四大基本原則、基本框架、兩大基本內(nèi)容和披露的基本方式。

上市公司；信息披露；碳會(huì)計(jì)

碳會(huì)計(jì)信息披露是由在低碳環(huán)境下利用傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息披露的基本原理發(fā)展而來(lái)，將二氧化碳等溫室氣利用相應(yīng)的方式進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量與記錄，最后再將其會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露的過(guò)程。碳會(huì)計(jì)信息披露不僅可以滿足社會(huì)公眾、債權(quán)人、政府部門等對(duì)上市公司碳會(huì)計(jì)信息的需求，而且可以更全面、直觀地反映出二氧化碳等溫室氣體的實(shí)際排放情況以及碳減排目標(biāo)與成效。

一、我國(guó)碳會(huì)計(jì)信息披露制度構(gòu)建的基本原則

（一）傳統(tǒng)與創(chuàng)新并重原則

所有的新生事物基本上都是由舊事物逐漸的演變而來(lái)的，而所有的新生事物或多或少的會(huì)有一些部分與舊事物相似。而碳會(huì)計(jì)這門新生的會(huì)計(jì)學(xué)科也是從傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)中演變而來(lái)的，他們之間存在著一些相似之處。因此，我們?cè)诎l(fā)展碳會(huì)計(jì)的時(shí)候可以充分的借鑒傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)。對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的借鑒可分為兩層含義：第一層含義是指碳會(huì)計(jì)作為一門新生而又邊緣的會(huì)計(jì)學(xué)科，我們應(yīng)該積極的去借鑒傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)來(lái)發(fā)展我國(guó)上市公司的碳會(huì)計(jì)披露的制度問(wèn)題；第二層含義是因?yàn)閲?guó)外對(duì)于碳會(huì)計(jì)各方面的研究都比國(guó)內(nèi)先進(jìn)許多，所以在我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)披露的問(wèn)題上也應(yīng)該充分借鑒國(guó)外先進(jìn)的研究成果。

由于在碳會(huì)計(jì)信息披露中不是所有的信息都能以貨幣計(jì)量的，對(duì)于那些披露的信息無(wú)法以貨幣準(zhǔn)確計(jì)量的，我們應(yīng)該在保持傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的原則下并根據(jù)碳會(huì)計(jì)的自身特性來(lái)進(jìn)行探索與創(chuàng)新，遵循著傳統(tǒng)與創(chuàng)新并重的原則來(lái)構(gòu)建一套極具科學(xué)性、充分完善的碳會(huì)計(jì)信息披露制度。

（二）循序漸進(jìn)的原則

萬(wàn)事萬(wàn)物不可能一出現(xiàn)就是完善、成熟的，都需要一個(gè)循序漸進(jìn)的演變過(guò)程。同樣，對(duì)于碳會(huì)計(jì)信息披露來(lái)說(shuō)也是如此。碳會(huì)計(jì)作為一門新興的學(xué)科，在理論與實(shí)踐方面都存在著許多有待解決的問(wèn)題，而且我國(guó)的碳會(huì)計(jì)信息披露還未形成一個(gè)完善而又固定的模式。而對(duì)于此問(wèn)題，我們不能急于求成，應(yīng)該保持循序漸進(jìn)的原則，不斷地摸索與探討。

（三）現(xiàn)實(shí)可操作性原則

在對(duì)我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)披露制度的理論進(jìn)行研究時(shí)，不應(yīng)讓其理論與實(shí)踐脫節(jié)，應(yīng)該使其理論具有現(xiàn)實(shí)可操控性。而要達(dá)到這個(gè)要求，應(yīng)該從人們對(duì)低碳信息的實(shí)際需求出發(fā)，分析并了解我國(guó)的實(shí)際情況，然后通過(guò)實(shí)證性研究來(lái)構(gòu)建符合我國(guó)基本國(guó)情的碳會(huì)計(jì)信息披露制度。

（四）成本效益原則

當(dāng)上市公司在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告披露時(shí)，如果增加了碳會(huì)計(jì)信息的披露使得更多的社會(huì)公眾對(duì)其企業(yè)信賴從而導(dǎo)致企業(yè)所增加的經(jīng)濟(jì)效益大于增加碳會(huì)計(jì)信息披露的成本，那么企業(yè)自身會(huì)提高對(duì)碳會(huì)計(jì)信息披露的積極性。但是當(dāng)增加碳會(huì)計(jì)信息披露的成本大于企業(yè)所增加的經(jīng)濟(jì)效益時(shí)，企業(yè)對(duì)碳會(huì)計(jì)信息披露的積極性就會(huì)減弱甚至不去披露碳會(huì)計(jì)信息，這就是所謂的成本效益原則。所以在現(xiàn)實(shí)的企業(yè)碳會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中，企業(yè)應(yīng)該在充分披露的同時(shí)盡可能降低披露成本，以保證成本效益原則。

二、我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露的基本框架

我國(guó)上市公司對(duì)于碳會(huì)計(jì)披露的研究還處于剛剛起步的階段，需要構(gòu)建一個(gè)較為完善的基本框架來(lái)保證我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露的充分性與完整性。因此我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露的基本框架可以從國(guó)外成熟的上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露的基本框架中參考借鑒。碳信息披露項(xiàng)目（CDP）就是一種比較完善的碳會(huì)計(jì)信息披露系統(tǒng)，我們可以對(duì)其參考借鑒并結(jié)合我國(guó)基本國(guó)情構(gòu)建出一套具有中國(guó)特色化的碳會(huì)計(jì)信息披露的基本框架。

我國(guó)上市公司的碳會(huì)計(jì)信息披露框架應(yīng)有三個(gè)部分，分別為：核算、管理和審計(jì)。在核算部分應(yīng)包括收集碳排放數(shù)據(jù)、記錄碳排放數(shù)據(jù)和編制碳排放報(bào)告；在管理部分應(yīng)包括確認(rèn)減排目標(biāo)、實(shí)施減排計(jì)劃與編制減排報(bào)告；而在審計(jì)部分應(yīng)包括減排鑒證業(yè)務(wù)與減排審計(jì)業(yè)務(wù)。核算、管理與審計(jì)三個(gè)部分是相互關(guān)聯(lián)的。其中核算是管理與審計(jì)的基礎(chǔ)，管理水平的提高又減少了審計(jì)和鑒證的風(fēng)險(xiǎn)，而審計(jì)和鑒證又可以為管理提供相關(guān)可靠的信息幫助。

將具有中國(guó)特色化的碳會(huì)計(jì)信息披露的基本框架與碳信息披露項(xiàng)目CDP相比，我國(guó)上市公司的碳會(huì)計(jì)信息披露的基本框架更側(cè)重于企業(yè)的碳減排行為，披露的內(nèi)容更加具體、詳細(xì)，這樣可以為利益相關(guān)者提供更詳細(xì)的碳交易信息。

三、我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露的基本內(nèi)容

（一）碳績(jī)效信息

在低碳績(jī)效信息大部分是屬于不能以貨幣計(jì)量的定性信息，披露形式上主要是以文字化、定性化的敘述。內(nèi)容上主要包含：企業(yè)對(duì)我國(guó)制定的低碳相關(guān)的政策制度、法律法規(guī)的執(zhí)行情況；從事溫室氣體治理、檢測(cè)、研究機(jī)構(gòu)和人員情況；低碳技術(shù)的創(chuàng)新；年度減排計(jì)劃與目標(biāo)；具體減排措施及成效等。

（二）碳會(huì)計(jì)要素信息

1.碳資產(chǎn)

碳資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或控制的，或者是過(guò)去交易行為所產(chǎn)生的，可以用貨幣作為計(jì)量單位的，可以用于排放溫室氣體的減排量額度或排放權(quán)。我們應(yīng)該在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算體系中增設(shè)一套碳會(huì)計(jì)要素的相關(guān)賬戶來(lái)更充分、完善的披露企業(yè)碳會(huì)計(jì)信息。使“碳資產(chǎn)”這個(gè)資產(chǎn)類賬戶對(duì)企業(yè)碳資產(chǎn)增加、減少來(lái)進(jìn)行核算，其借方反映的是碳資產(chǎn)的增加，其貸方則反映的是碳資產(chǎn)非正常耗用的減少，而其中碳資產(chǎn)的余額在借方。

2.碳負(fù)債

碳負(fù)債是指企業(yè)因低碳行為而產(chǎn)生的支付義務(wù)，如：購(gòu)買低碳排量、因投資減排設(shè)備或技術(shù)而進(jìn)行的借款；支付環(huán)境破壞補(bǔ)償費(fèi)；相關(guān)的低碳稅金等。

3.碳所有者權(quán)益

根據(jù)生態(tài)學(xué)的相關(guān)理論，可以將碳所有者權(quán)益定義為能夠維持人類正常生活的可持續(xù)發(fā)展的低碳財(cái)富。雖然說(shuō)碳會(huì)計(jì)是一個(gè)新興的領(lǐng)域，但是還是滿足于傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，是“碳資產(chǎn)-碳負(fù)債=碳所有者權(quán)益”，而碳所有者權(quán)益同樣包括著碳實(shí)收資本與碳資本公積以及碳盈余公積。

4.碳收入

碳收入指的是企業(yè)在參與低碳經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程中，直接或者間接地獲得的相關(guān)收益。例如，在某些低碳試點(diǎn)的城市，企業(yè)之間對(duì)碳排放量進(jìn)行的余缺調(diào)劑，對(duì)于將多余的碳排放量進(jìn)行出售而形成的利得可確認(rèn)為碳收入；或者是政府發(fā)放的低碳環(huán)保補(bǔ)助或價(jià)格補(bǔ)貼、專項(xiàng)資金、稅收減免收入也可以確認(rèn)為碳收入。

5.碳成本

碳成本是指企業(yè)在開(kāi)展日常的低碳經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，為達(dá)到某種低碳狀態(tài)所耗費(fèi)的一定資源。企業(yè)在對(duì)碳成本進(jìn)行核算時(shí)將能以貨幣形式進(jìn)行計(jì)量的費(fèi)用納入碳成本中，如環(huán)保費(fèi)用、治污費(fèi)用等，然而這僅僅是碳成本的一部分。而維護(hù)生態(tài)環(huán)境和提高自然資源的使用效用能力，以及其他不能以貨幣形式進(jìn)行計(jì)量但與低碳經(jīng)濟(jì)相關(guān)的，其發(fā)生的一些人力、財(cái)力和物力的消耗等都應(yīng)該被納入碳成本之中。

6.碳利潤(rùn)

碳利潤(rùn)是碳收支的凈額，其為碳收入扣除碳成本后的凈額。它是用歷史成本進(jìn)行計(jì)價(jià)。

四、我國(guó)上市公司碳會(huì)計(jì)信息披露的基本方式

碳會(huì)計(jì)是一門新興的會(huì)計(jì)學(xué)科，很多方面還存在著一定問(wèn)題。如果上市公司在進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露時(shí)，直接將碳會(huì)計(jì)科目增設(shè)在傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)表中會(huì)使報(bào)表信息雜亂無(wú)章，從而不便于報(bào)表的使用者。因此構(gòu)想可以編制一份獨(dú)立的碳會(huì)計(jì)信息披露報(bào)告，企業(yè)進(jìn)行這樣的披露方式不僅可以使碳會(huì)計(jì)信息與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息分開(kāi)，而且可以更充分、全面的披露出企業(yè)的碳會(huì)計(jì)信息。

（一）碳會(huì)計(jì)報(bào)表

它的披露是以碳會(huì)計(jì)信息為重點(diǎn)，參照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行碳會(huì)計(jì)要素的編制，并形成相應(yīng)的碳資產(chǎn)負(fù)債表、碳利潤(rùn)表和碳會(huì)計(jì)報(bào)表附注。可以更直觀、詳細(xì)地將碳會(huì)計(jì)信息呈現(xiàn)給信息使用者。

（二）低碳報(bào)告

企業(yè)的碳會(huì)計(jì)信息有些能以貨幣計(jì)量，而有些信息是非定量的、不能以貨幣計(jì)量。而這些非定量、不能以貨幣計(jì)量的信息進(jìn)行披露時(shí)則需用到低碳報(bào)告。但是目前不管是國(guó)際上還是在我國(guó)，上市公司并沒(méi)有形成過(guò)一份完整的低碳報(bào)告，這就需要企業(yè)效仿環(huán)境報(bào)告書的編制，來(lái)進(jìn)行低碳報(bào)告的編制。

目前，尚未有明確的低碳報(bào)告編制規(guī)定，因此上市公司在進(jìn)行低碳報(bào)告的編制時(shí)可以采用圖形、表格等不同方式。而筆者認(rèn)為，在編制低碳報(bào)告時(shí)應(yīng)該以文字?jǐn)⑹龊捅砀裣嘟Y(jié)合的方式為主，并列示出發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)所面臨的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)、低碳相關(guān)法規(guī)執(zhí)行情況與低碳治理及利用情況、低碳優(yōu)勢(shì)、低碳成果、低碳審計(jì)情況。

［1］譚德明，鄒樹(shù)梁.碳信息披露國(guó)際發(fā)展現(xiàn)狀及我國(guó)碳信息披露框架的構(gòu)建.統(tǒng)計(jì)與決策，2010（11）：126-128.

［2］李喜梅.中國(guó)低碳上市公司資本結(jié)構(gòu)影響因素的實(shí)證研究.河南社會(huì)科學(xué)，2010（6）：114-116.

［3］張白玲，林靖珺.企業(yè)碳排放成本的確認(rèn)與計(jì)量研究.中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)環(huán)境會(huì)計(jì)專業(yè)委員會(huì)2011學(xué)術(shù)年會(huì)論文集，2011：42-45.

（作者單位：中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）