房地產(chǎn)業(yè)“營(yíng)改增”初探

崔垚

摘 要：隨著我國(guó)“營(yíng)改增”工作的不斷深化，其改革范圍逐漸擴(kuò)大。房地產(chǎn)行業(yè)作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)重要的支柱，它的發(fā)展與上下游企業(yè)，居民生活水平息息相關(guān)。根據(jù)我國(guó)稅制改革規(guī)劃，房地產(chǎn)行業(yè)“營(yíng)改增”已是大勢(shì)所趨，本文期望基于這一背景，對(duì)其改革必要性進(jìn)行探討，并在此基礎(chǔ)上，針對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的特點(diǎn)提出幾點(diǎn)改革建議。

關(guān)鍵詞：房產(chǎn)業(yè)；增值稅；營(yíng)業(yè)稅；營(yíng)改增

一、引言

自2012年年初在上海首先施行服務(wù)業(yè)“營(yíng)改增”以來，各項(xiàng)稅制改革工作已經(jīng)取得豐碩成果，也拉開了我國(guó)“營(yíng)改增”的序幕。為了推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步轉(zhuǎn)型，近年來我國(guó)不斷對(duì)財(cái)稅體制進(jìn)行改革，相關(guān)稅收體制的變化對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式、行業(yè)稅負(fù)、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化等方面均有著不同程度的影響。同時(shí)，房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r影響著上下游眾多行業(yè)和企業(yè)，其在國(guó)民經(jīng)濟(jì)中的支柱地位關(guān)乎著居民生活水平，以及地方財(cái)政收入的增加。根據(jù)李克強(qiáng)總理提出的“營(yíng)改增”工作“五步曲”，在2015年要基本實(shí)現(xiàn)“營(yíng)改增”工作全覆蓋，這意味著房產(chǎn)行業(yè)稅制改革工作即將開始。

我國(guó)《國(guó)民經(jīng)濟(jì)行業(yè)分類》（GB/T4754-2011）中指出，房地產(chǎn)業(yè)歸為K門類，包含5個(gè)大類，具體包括物業(yè)管理、房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)、自有房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、房地產(chǎn)中介服務(wù)和其他房地產(chǎn)業(yè)。而建筑業(yè)屬于E類，具體包括地產(chǎn)商自營(yíng)的獨(dú)立核算的施工單位以及獨(dú)立的房屋維修及設(shè)備更新活動(dòng)、房屋及其他建筑物的工程施工活動(dòng)。對(duì)于這種解釋，國(guó)內(nèi)學(xué)者將房地產(chǎn)行業(yè)分為廣義和狹義兩種概念：“廣義的房地產(chǎn)行業(yè)包括建筑業(yè)，即涵蓋生產(chǎn)、流通、分配、消費(fèi)全過程。狹義的房地產(chǎn)行業(yè)不包括生產(chǎn)環(huán)節(jié)，即建筑業(yè)為房地產(chǎn)業(yè)提供服務(wù)，并不隸屬于房地產(chǎn)業(yè)。”以上可以看出是否包括建筑業(yè)是區(qū)別廣義和狹義的主要標(biāo)志。國(guó)內(nèi)學(xué)者已經(jīng)就建筑業(yè)“營(yíng)改增”工作進(jìn)行了較為充分的討論，本文著重就狹義的房地產(chǎn)業(yè)“營(yíng)改增”進(jìn)行探討。

二、房地產(chǎn)業(yè)“營(yíng)改增”的必要性

由上述內(nèi)容可知，狹義的房地產(chǎn)行業(yè)包括五大類，對(duì)于征收的營(yíng)業(yè)稅率具體如下：房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)和自有房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)適用5%、出租房屋等適用租賃服務(wù)業(yè)5%；物業(yè)管理適用服務(wù)業(yè)5%；房地產(chǎn)中介服務(wù)適用服務(wù)業(yè)5%；其他房地產(chǎn)業(yè)屬于行政管理不征稅。房地產(chǎn)行業(yè)不僅包含不動(dòng)產(chǎn)的開發(fā)、銷售以及后續(xù)物業(yè)管理服務(wù)，也涉及前期建筑業(yè)有關(guān)房屋建筑物的工程施工、房屋維修等活動(dòng)。其中建筑勞務(wù)征收3%營(yíng)業(yè)稅，施工單位購(gòu)買建筑材料時(shí)征收增值稅。所以房地產(chǎn)業(yè)的“營(yíng)改增”不僅應(yīng)把銷售不動(dòng)產(chǎn)納入增值稅征收范圍，還應(yīng)包括房屋中介、物業(yè)管理、工程施工等。綜上，房地產(chǎn)行業(yè)的“營(yíng)改增”本質(zhì)上需要涉及房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、房屋銷售、租賃、物業(yè)等多個(gè)環(huán)節(jié)的配合與改革。但是，這些環(huán)節(jié)目前存在不同形式的征收管理，征收主體又分為國(guó)稅系統(tǒng)和地稅系統(tǒng)，使得“營(yíng)改增”改革困難重重，但推進(jìn)其進(jìn)程具有重要意義：

1.有效解決各環(huán)節(jié)重復(fù)征稅問題。

以不動(dòng)產(chǎn)銷售為例，房屋在我國(guó)銷售時(shí)，各個(gè)環(huán)節(jié)諸如生產(chǎn)開發(fā)、分配、流通銷售都存在著重復(fù)征稅。由上文可知，建筑工程勞務(wù)、購(gòu)買土地使用權(quán)適用營(yíng)業(yè)稅制度，施工環(huán)節(jié)購(gòu)買工程物資時(shí)征收增值稅，但在銷售房屋時(shí)繳納的營(yíng)業(yè)稅無法抵扣之前繳納的營(yíng)業(yè)稅和增值稅，存在嚴(yán)重的重復(fù)征稅現(xiàn)象。非住宅類房產(chǎn)進(jìn)行租賃時(shí)獲得的租金繳納營(yíng)業(yè)稅，同時(shí)也無法抵扣之前建造環(huán)節(jié)繳納的增值稅，以及購(gòu)買不動(dòng)產(chǎn)環(huán)節(jié)繳納的營(yíng)業(yè)稅。我國(guó)規(guī)定企業(yè)進(jìn)行非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目時(shí)，不得抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，銷售房屋等不動(dòng)產(chǎn)屬于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，因而增值稅流轉(zhuǎn)的斷裂導(dǎo)致下游企業(yè)也不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，同樣會(huì)給下游企業(yè)帶來重復(fù)征稅的問題。

2.提高征管效率，優(yōu)化稅制設(shè)計(jì)。

在不動(dòng)產(chǎn)銷售過程中，房產(chǎn)企業(yè)計(jì)征營(yíng)業(yè)稅的依據(jù)為銷售不動(dòng)產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時(shí)取得的全部?jī)r(jià)款以及價(jià)外費(fèi)用，然而在其銷售過程中時(shí)常包括增值稅應(yīng)稅貨物，對(duì)于混合銷售行為，存在著營(yíng)業(yè)稅和增值稅計(jì)征額區(qū)分的問題。兼營(yíng)和混合銷售的范圍可能難以界定，同時(shí)也無形當(dāng)中增加了征管成本和難度。因?yàn)樵鲋刀愅ㄟ^國(guó)稅系統(tǒng)征收管理，而營(yíng)業(yè)稅由地方征管，在征稅過程中容易造成交叉征管，降低征管效率。房產(chǎn)行業(yè)全部納入“營(yíng)改增”后，不必再對(duì)建筑業(yè)和不動(dòng)產(chǎn)銷售存在的混合銷售、兼營(yíng)進(jìn)行界定，簡(jiǎn)化稅制，完善并延續(xù)了增值稅抵扣鏈條，總體上將有利于稅制體系優(yōu)化。

3.促進(jìn)其他行業(yè)“營(yíng)改增”效果。

房產(chǎn)業(yè)進(jìn)行“營(yíng)改增”是對(duì)其他行業(yè)稅制改革的延續(xù)，也關(guān)乎其他行業(yè)“營(yíng)改增”效果。最明顯的應(yīng)該是建筑業(yè)，如果不把房產(chǎn)行業(yè)即不動(dòng)產(chǎn)銷售和租賃納入改革范圍，建筑業(yè)的“營(yíng)改增”效果會(huì)不明顯。因?yàn)檫M(jìn)行工程施工的建筑單位開發(fā)建造不動(dòng)產(chǎn)可以抵扣建筑材料和機(jī)器設(shè)備的進(jìn)項(xiàng)稅，但房地產(chǎn)企業(yè)在銷售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)如果依然征收營(yíng)業(yè)稅，那么就不能獲得增值稅的進(jìn)項(xiàng)抵扣。這就會(huì)出現(xiàn)同一不動(dòng)產(chǎn)主體適用不同流轉(zhuǎn)稅政策，增加征管難度并影響房產(chǎn)業(yè)發(fā)展。

由此可見，將房產(chǎn)業(yè)納入增值稅征收范圍可以完善不動(dòng)產(chǎn)在生產(chǎn)、分配流通、銷售、維修等整個(gè)環(huán)節(jié)的增值稅抵扣鏈條，從工程物資購(gòu)入到不動(dòng)產(chǎn)銷售，再到修理維護(hù)均在增值稅制度同一框架下，從而避免重復(fù)征稅，提高征管效率，完善稅制優(yōu)化體系。因此，房產(chǎn)行業(yè)納入“營(yíng)改增”的必要性顯而易見。

三、經(jīng)驗(yàn)借鑒與政策建議

目前國(guó)外房產(chǎn)行業(yè)增值稅征收辦法可以劃分為免稅法和征稅法。歐盟國(guó)家主要對(duì)不動(dòng)產(chǎn)銷售推行免稅法，即對(duì)新建不動(dòng)產(chǎn)和房屋的改造維護(hù)征收增值稅，而銷售二手房以及租賃房屋不收稅。這種方式有利于降低征管難度，減輕稅負(fù)。但對(duì)于商用不動(dòng)產(chǎn)的銷售和租賃免稅會(huì)使增值稅抵扣鏈條斷裂，同時(shí)二手建筑物和新建筑的認(rèn)定也存在問題。征稅法主要以加拿大和澳大利亞為代表，征稅法規(guī)定除了住宅的長(zhǎng)期租賃和二手住宅的銷售，其他的不動(dòng)產(chǎn)交易都需要繳納增值稅。其征稅模式解決了商用不動(dòng)產(chǎn)增值稅抵扣鏈條斷裂的問題，但是對(duì)于住宅再次銷售時(shí)的升值部分不再征稅，存在征稅不足的問題。另外，依然沒有解決新建筑的認(rèn)定問題。以上可以看出目前房產(chǎn)業(yè)增值稅征收制度依然不完善，我國(guó)可以根據(jù)自身稅制及征管能力，結(jié)合國(guó)外經(jīng)驗(yàn)探索出自己的增值稅征收制度，具體建議如下：

1.劃分不動(dòng)產(chǎn)性質(zhì)以確定征稅范圍。

我國(guó)可以借鑒征稅法，將不動(dòng)產(chǎn)區(qū)分為商用和民用。商用不動(dòng)產(chǎn)普遍征收增值稅，保證抵扣鏈條的完整；民用不動(dòng)產(chǎn)在二次銷售時(shí)免稅。一方面可以進(jìn)一步刺激民用二手房市場(chǎng)，另一方面可以避免房產(chǎn)企業(yè)利用不動(dòng)產(chǎn)性質(zhì)做文章。這也需要地方政府的積極響應(yīng)和支持。

2.將土地使用權(quán)出讓金納入可抵扣范圍。

土地成本是房產(chǎn)企業(yè)開發(fā)成本的主要組成部分，如果將土地使用權(quán)出讓金納入增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍，可以顯著改善房產(chǎn)企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣不足的問題，從而減少房產(chǎn)企業(yè)“營(yíng)改增”后的稅負(fù)水平。

3.加大地方財(cái)政扶持。

根據(jù)我國(guó)財(cái)稅體制的規(guī)定，增值稅由中央和地方按比例共享，營(yíng)業(yè)稅屬地方稅，為地方政府稅收主要來源。“營(yíng)改增”一方面減輕了企業(yè)稅負(fù)，另一方面增加了地方政府的財(cái)政壓力。在“營(yíng)改增”實(shí)施后可以加大地方政府分享增值稅比例，建立實(shí)施過渡期政策，幫助地方政府減少財(cái)政壓力。另外，可以開發(fā)房產(chǎn)業(yè)潛在稅源，如十八屆三中全會(huì)提出的房地產(chǎn)稅的立法改革，優(yōu)化重構(gòu)地方稅收體系。（作者單位：河南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)成功學(xué)院）

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