基于價值視角的企業(yè)內部控制初探

（青島理工大學商學院 山東青島266520）

一、引言

上世紀90年代，美國COSO委員會發(fā)表了迄今為止研究內部控制問題的經(jīng)典文獻——《內部控制整體框架》。2002年美國頒布的《薩班斯—奧克斯利法案》以及2004年COSO頒布的 《企業(yè)風險管理——整體框架》進一步強化了內部控制的監(jiān)督要求，這些舉措引發(fā)全球對內部控制的關注。2008年6月我國財政部等五部委聯(lián)合頒布了《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》，2010年4月26日又頒布了 《企業(yè)內部控制配套指引》，該指引要求上市公司對內部控制有效性進行自我評價并披露年度自我評價報告，由會計師事務所對內部控制的有效性進行有效審計。《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》及其配套指引的發(fā)布，是我國企業(yè)內部控制制度建設的重大舉措，標志著我國內部控制制度建設取得了重大進展。

近年來，企業(yè)在內部控制失敗的案例屢屢出現(xiàn)，2013年，震驚全國的光大證券“816事件”，充分暴露出該公司忽略長遠發(fā)展的短視行為及其內部控制存在的缺陷。價值管理是有效實施內部控制的一種方法，現(xiàn)階段管理人員為追求短期效益，忽略價值管理在內部控制中的作用，嚴重損害了企業(yè)的長遠發(fā)展。基于實現(xiàn)企業(yè)長遠發(fā)展這一目標，本文從價值角度探討如何完善內部控制，同時在內部控制的每個節(jié)點上都圍繞目標展開生產經(jīng)營活動。

二、基于價值管理的企業(yè)內部控制目標

企業(yè)的生存與發(fā)展是內部控制的最終目標，而企業(yè)的生存與發(fā)展則體現(xiàn)為 EVA（Economic Value Added）的創(chuàng)造。EVA作為衡量和評價企業(yè)績效的一個指標，可以用來評估企業(yè)內部控制實施的效果。本文把EVA作為企業(yè)內部控制的目標主要基于以下考慮：

首先，EVA能夠評價內部控制的實施效果。作為衡量企業(yè)價值的指標，EVA是調整后的企業(yè)稅后凈營業(yè)利潤減除企業(yè)全部資本成本后的余額，它反映了企業(yè)資產的盈利能力，可以作為一個衡量企業(yè)價值的指標來評價內部控制在企業(yè)中的實施效果。EVA對企業(yè)的資本成本考慮的比較周全，這也就要求內部控制要重視成本效益這一原則，使內部控制在實施的成本與預期效益之間進行權衡，即適當?shù)某杀緦崿F(xiàn)有效的控制，從而有利于合理配置資源和提高資本使用效率。

其次，從股東的角度考慮。以EVA為目標的內部控制符合股東對企業(yè)價值管理的要求，即股東對內部控制實施實質的要求。企業(yè)的會計利潤大于零并不代表企業(yè)保值或者實現(xiàn)增值，而減除掉企業(yè)資本成本后的EVA能夠比較恰當?shù)胤从称髽I(yè)真實的盈利狀況，并且考慮了股權資本的成本，項目投資的凈現(xiàn)值就能夠代表股東財富的增加，這也就實現(xiàn)了項目凈現(xiàn)值最大化與實現(xiàn)股東財富最大化等同。

為更好地實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，從價值管理的角度進一步完善內部控制要做好如下幾點：

三、基于價值管理的企業(yè)內部控制手段

將價值鏈作為實施內部控制的一個載體，把內部控制與價值鏈相結合是完善內部控制的一個手段。價值鏈是一個將具有增值功能活動連接起來的鏈條，這些活動是產品從最初的原材料到最后到達顧客手中的整個過程。有的學者提出“分析價值鏈的最佳層次是業(yè)務單元，而非業(yè)務部門或公司整體”，相應地，實施內部控制的切入點正是價值鏈上的每一個小的業(yè)務單元，要全面完善內部控制，就需要將內部控制貫徹到價值鏈中去。這是基于如下兩點考慮：一是內部控制和價值鏈管理的最終目標相同，即實現(xiàn)企業(yè)的價值增值，在業(yè)務活動層面，價值鏈上的活動構成了內部控制的對象。二是在體系構建層面，價值鏈管理中價值鏈的分析與優(yōu)化與內部控制的設計與改進密切相關。

首先，價值鏈和內部控制的目標相同，都是實現(xiàn)企業(yè)的價值增值，即創(chuàng)造盡可能多的EVA。價值鏈和內部控制的管理范圍都滲透到了企業(yè)生產和經(jīng)營活動的每個方面。價值鏈上的價值活動構成了內部控制的對象，企業(yè)中的人、財、物和在企業(yè)經(jīng)營管理過程中的所有活動構成了內部控制的客體。企業(yè)生產經(jīng)營過程的各個環(huán)節(jié)中都存在價值的流動，而這些活動都在內部控制的控制范圍之內，即內部控制與價值管理的范圍滲透于企業(yè)的各個方面。

其次，從價值方面完善企業(yè)內部控制。對采購、生產以及銷售等環(huán)節(jié)加強監(jiān)控，確保內部控制在企業(yè)價值鏈的各個環(huán)節(jié)得到有效實施。具體措施包括：（1）把價值鏈上的活動作為內部控制的實施控制對象；（2）將價值管理與內部控制在績效方面掛鉤；（3）對價值鏈進行全面分析，并以此來設計企業(yè)的內部控制；（4）在不斷優(yōu)化價值鏈的過程中相應改進內部控制，保證企業(yè)股東、管理者和其他利益相關者之間利益的有效均衡，并且把企業(yè)內外部各環(huán)節(jié)上的價值活動協(xié)調好，使價值鏈上的生產經(jīng)營活動的運行更加順暢，最終幫助企業(yè)價值最大化目標的達成。

把價值鏈作為完善企業(yè)內部控制的手段，其原因主要有以下幾點：

最后，隨著現(xiàn)階段企業(yè)在價值理論方面的研究不斷發(fā)展，以及內部控制在范圍上的擴大和在控制方法上的完善，內部控制理論極大地推動了價值理論的發(fā)展，加深了人們對企業(yè)價值的認識。企業(yè)價值是一種整體價值，它由管理系統(tǒng)、資源、未來發(fā)展機會、風險等因素所決定。內部控制是從多維度、多視角強調整體控制，在確保以現(xiàn)有資源獲取最大企業(yè)價值上起著重要作用。可以說，內部控制與企業(yè)價值理論在日漸完善，并且內部控制的最終實施階段成果與管理環(huán)境、組織形式和價值目標有緊密的關系。而且在二者最終目標上都是實現(xiàn)EVA。因此從理論上說，內部控制與價值鏈管理都是為實現(xiàn)企業(yè)目標而設計的兩種管理方法，通過將兩者進行整合，可以更好地實現(xiàn)企業(yè)價值增值的目標。

無論是劉強東“第四次零售革命”的概念，抑或是馬云的“線上、線下、物流相融”的理論，其于未來零售業(yè)的探索從最初起便開始從線上向線下布局。

再次，從內部控制的發(fā)展歷程來看，內部牽制是內部控制最初的作用，隨著市場的發(fā)展與競爭越來越激烈，企業(yè)如果想長遠發(fā)展僅僅只維持好內部牽制還是遠遠不夠的，此時內部控制則需要強調企業(yè)在運作程序或業(yè)務方面的控制，即需要將內部控制融入到價值鏈的各個活動中。

其次，價值鏈管理活動與內部控制對象之間的關系，決定了價值鏈管理活動構成內部控制在價值鏈管理上的特定對象。

四、基于價值視角內部控制的完善措施

再次，EVA不僅可以全面評價內部控制實施的效果，還能提高內部控制質量。EVA指標體系可以把對各部門的目標設定、績效評價、激勵機制和考核進行結合與分析，從而較為準確地傳遞各部門的業(yè)績信息，它鼓勵企業(yè)各部門的管理者在實施內部控制時像關心短期利潤一樣去關注公司的長遠發(fā)展和長期價值的創(chuàng)造，例如科技創(chuàng)新、新產品的開發(fā)、人力資源的開發(fā)與管理、社會效益、環(huán)境保護等。總之，以EVA為核心的評價指標體系具有較強的綜合評價功能，可以全面評價內部控制實施的效果。EVA可以反映企業(yè)價值是否增值，所以可以直接將內部控制與EVA掛鉤，即以EVA作為企業(yè)內部控制的目標。

首先，明確企業(yè)的目標，并相應制定內部控制的目標。即要以實現(xiàn)企業(yè)的長期價值增值為目標，規(guī)避企業(yè)的短視行為。

正交試驗設計[3]是研究多因素多水平以部分代表性的點代替全面試驗，尋求最優(yōu)水平組合的一種高效率試驗設計方法。分別選取3種微量元素進行三因素三水平的正交試驗試驗考察。最后得到最優(yōu)的水平組合,試驗因素和水平見表3。

傳統(tǒng)的泡菜制作方式都是采用自然發(fā)酵法，發(fā)酵周期較長，產品質量不穩(wěn)定，亞硝酸鹽含量也較高[5]。亞硝酸鹽的生成和積累極大地影響了泡菜的食用安全性，因為亞硝酸鹽在酸性條件下能與胺類及氨基酸等含氮化合物反應，生成具有致癌作用的亞硝胺和亞硝酰胺[6，7]。亞硝酸鹽的生成主要在泡菜發(fā)酵初期，隨著發(fā)酵時間的延長，亞硝酸鹽的含量也會逐漸降低。但是工業(yè)化生產為了提高生產效率，往往縮短發(fā)酵周期，亞硝酸鹽可能仍維持在較高的濃度。因此，篩選降解亞硝酸鹽能力強且生長速率快的乳酸菌菌株對泡菜的生產和推廣應用十分重要。

再次，規(guī)范內部控制信息披露的內容。不能對公司內部控制存在的問題泛泛而談，忽略了實質性內容，披露的內容應該更具有針對性。

最后，健全企業(yè)內部控制的監(jiān)督機制。企業(yè)一切業(yè)務活動均要按照授權進行，持續(xù)監(jiān)控和定期評價內部控制的有效性，保證企業(yè)的生產經(jīng)營活動協(xié)調、有序、高效的進行，進而達到有效控制風險和防范舞弊的目的。

參考ROS功能包move_base中的局部規(guī)劃層和全局規(guī)劃層，程序中創(chuàng)建了Nav_to_goal和Nav_points 2個節(jié)點。

通過對幼兒園現(xiàn)狀的調查，了解到幼兒園規(guī)定在天氣良好的情況下，每天進行的體育活動與戶外游戲的時間不會少于2小時，部分硬件條件稍好的幼兒園在安排體育活動與戶外游戲時，會比其它幼兒園安排的時間要長一些，同時也呈現(xiàn)出沒有組織與沒有體育活動內容的情況，幼兒進行的活動質量上沒有保證[2]。

五、結束語

本文通過對內部控制在價值管理方面的缺陷分析，結合內部控制的目標以及對完善企業(yè)內部控制手段的分析，針對現(xiàn)階段內部控制存在的不足，提出了從價值角度進一步完善企業(yè)內部控制的建議。在企業(yè)的生產運作過程中，應該將內部控制全面貫徹到企業(yè)價值鏈的所有活動中去，并且要加強內部控制在企業(yè)生產運作各個環(huán)節(jié)的執(zhí)行力度。