淺析新會計準則下的金融機構資產減值準備處理

和燕

摘 要：財政部頒布的《企業會計準則第8號——資產減值》（簡稱新準則）在原準則基礎上，借鑒《國際會計準則第36號——資產減值》，并結合我國資產減值會計實踐，對固定資產減值做出了更明確規定。本文從新規則中固定資產減值準備的特點出發，對固定資產減值準備在實際運用中存在的問題進行了分析，并提出了完善固定資產減值準備的建議和對策

關鍵詞：固定資產;固定資產減值;固定資產減值準備;新會計準則

一、新準則中固定資產減值準備的特點

（一）新準則引入了公允價值計量屬性

對于資產的公允價值，新準則規定可以分以下三種情況分別確定：

（1）如果能夠合理確定（證明）資產交易的協議價格是公平的，應當根據公平交易中銷售協議價格減去可直接歸屬于該資產處置費用的金額確定。（2）如果不存在銷售協議但存在資產活躍市場的，應當按照該資產的市場價格減去處置費用后的金額確定。資產的市場價格通常應當根據資產的買方出價確定。（3）如果在不存在銷售協議和資產活躍市場的情況下，應當以可獲取的最佳信息為基礎，估計資產的公允價值減去處置費用后的凈額，該凈額可以參考同行業類似資產的最近交易價格或者結果進行估計。即資產可收回金額應當根據資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現金流量的現值兩者之間較高者確定。新準則對資產的公允價值減去處置費用后的凈額以及資產預計未來現金流量現值的計量提供了較為詳細的應用指南，便于實務操作。

（二）新準則規定已計提減值準備不允許轉回

新準則規定：“固定資產減值損失一旦確認，在以后的會計期間不得轉回”，該規定封死了減值沖回這一企業操縱利潤主通道，為提高會計信息質量提供了保證。減值沖回是某些企業（特別是上市公司）操縱利潤的常用手段。一般來說，利用減值沖回操縱利潤的方法不外乎有兩種：一是預計當年將會出現大幅虧損時，提前為下一年度扭虧為盈做準備，在當年大額計提資產減值準備，下一年度沖回，從而作出下一年度扭虧為盈的財務報表;二是選擇某一年份超大額計提減值準備，其后幾年分次緩慢沖回，制造出利潤穩步攀升的假象，為管理當局的管理業績服務。在舊準則中，上述兩種減值沖回的方法合法但不合理，導致會計信息失真。

二、完善固定資產減值準備的建議和對策

（一）進一步培育和完善價格市場和信息市場

公允價值是市場經濟的產物。公允價值的本質就是一種基于市場信息的評價，是市場對資產或負債價值的認定，市場價格是最為客觀、可靠程度最高、也是最簡便的公允價值的來源。因此，需要全面完善市場經濟體制。應打破部分資源的壟斷格局，建立統一、開放、活躍的充滿競爭的交易市場，促進商品和各種生產要素在全國范圍內有效的流動。特別是要完善資本市場的建設，建立健全股票交易市場、產權交易市場、債券市場、證券投資基金市場、金融衍生品市場，建立充分競爭的生產資料交易市場，從而使公允價值的取得更為客觀、直接，同時，建立統一的市場信息平臺，構建數據庫系統，提供充分完整的要素市場信息，反映市場行情的瞬息變化。這樣，市場價格的公允性才能得到得到保障，也使企業的計提資產

（二）提高從業會計人員的職業判斷能力

固定資產減值會計處理需要會計人員較成熟的職業判斷。比如在判斷固定資產減值的過程中，需要對固定資產“市場價已大幅度下跌，并已遠遠低于賬面資產的價值”“、“資產已陳舊過時或已發生毀損”等情況進行判斷，但由于目前我國資產信息和價格市場還很不完善和透明，從而使固定資產減值缺乏一定的資料基礎。再比如，公允價值的取得方法中有很多選擇和估計的因素。在期望現值法中，需要估計各種可能發生的現金流量，以及其發生的概率，還需要估計合理的折現率，這個折現率的估計還要考慮到各種現金流量的情況。這些都要求很高的會計專業素質和豐富的實務經驗。無論企業選用哪種評價標準，都需要企業會計人員做出大量的職業判斷。因此，會計人員應當樹立職業判斷意識，自覺學習會計理論與實務、財務會計制度以及其他相關知識和制度，同時要積極的接受崗位培訓，主動的參加后續教育，使自己的專業知識能夠適應會計工作對職業判斷的要求。另外，還要強化企業會計人員職業道德，企業會計人員不僅要精通業務，勝任工，，更重要的是保證會計信息的真實、可靠，對需要反映的經濟業務的判斷和表達，應當基于客觀的立場，以客觀事實為依據，實事求是。

（三）加強對資產減值準備的審計監督

在審計實施階段，注冊會計師應當了解被審計單位固定資產減值計算的程序和方法以及相關內部控制制度，以確定審計程序的性質、時間和范圍。注冊會計師應收集資產減值所依據的資料、假設及計提方法是否合理，復核可收回金額的計算是否正確，檢查審計證據，以評價固定資產減值所依據資料的相關性、充分性和可靠性;在審計報告階段，應將依據審計證據所估計的固定資產減值中可收回金額與被審計單位會計報表列示的可收回金額進行比較，在有差異時，應判斷差異是否合理。如認為差異不合理，注冊會計師應提請被審計單位調整，如被審計單位拒絕調整，注冊會計師應將其視為一項錯報，并同其他錯報一并考慮。如差異金額在可接受范圍之內，則不必調整，但各項差異的累積數對會計報表造成重大影響時，注冊會計師應將各項差異綜合起來考慮。被審計單位對計提資產減值準備不合理或披露不充分時，注冊會計師應視其重要程度，出具保留意見或否定意見的審計報告。當缺乏客觀數據或存在重大不確定性時，注冊會計師無法判斷被審計單位計提資產減值準備的合理性，應當考慮其對審計報告的影響，決定是否在審計報告中予以揭示，以引起會計報表使用者充分注意，保證會計信息質量。

參考文獻：

[1] 李靖宇，郜林平， 張秋喜.新準則下固定資產折舊與減值準備比較分析[J].財會通訊，2007（09）

[3] 張秋宏.淺談會計謹慎性原則的特點與應用[J].中國商界，2009（05）.