我國(guó)推行LLP的發(fā)展歷程及未來(lái)策略探討

郗瑞浩

一、我國(guó)為什么要選擇推行LLP

LLP自身制度優(yōu)于其他組織形式。與只針對(duì)組織進(jìn)行約束的有限責(zé)任制相比，其更有利于明確當(dāng)事人個(gè)人的責(zé)任， 從而促進(jìn)當(dāng)事人遵紀(jì)守法。特殊的普通合伙制避免了承擔(dān)連帶責(zé)任，在一定程度上有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模化發(fā)展。LLP是事務(wù)所組織形式優(yōu)化的產(chǎn)物，在強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)制約的同時(shí)取得規(guī)模化的發(fā)展，它一出現(xiàn)便顯示出強(qiáng)大的生命力。

LLP是當(dāng)前事務(wù)所發(fā)展的趨勢(shì)。英美等發(fā)達(dá)國(guó)家的大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式都已轉(zhuǎn)變成特殊的普通合伙制。會(huì)計(jì)師事務(wù)所是一種特殊的盈利機(jī)構(gòu)，其首先是作為一個(gè)盈利機(jī)構(gòu)的身份出現(xiàn)的，它必然會(huì)追求盈利最大化。但它是一種特殊的盈利組織，它在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)必須保持獨(dú)立、客觀、公正。國(guó)外大批會(huì)計(jì)公司已經(jīng)紛紛涌入我國(guó)，我們應(yīng)積極學(xué)習(xí)國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所改革方面的好方法和經(jīng)驗(yàn)，實(shí)現(xiàn)國(guó)際會(huì)計(jì)趨同。

二、我國(guó)推行LLP的歷程

1.少數(shù)事務(wù)所在實(shí)際管理中運(yùn)用特殊的普通合伙制

LLP在20世紀(jì)90年代初就產(chǎn)生了，而我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度在改革開放后才得以恢復(fù)，1998年才正式開始會(huì)計(jì)師事務(wù)所的脫鉤改制。面對(duì)經(jīng)營(yíng)的實(shí)際過程中，合伙制與有限責(zé)任制自身的缺陷使得一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所難以維持，為此少數(shù)事務(wù)所在實(shí)際管理中開始采用有限責(zé)任制的組織形式與合伙制的管理模式相結(jié)合的經(jīng)營(yíng)方式， 用內(nèi)部管理的合伙文化來(lái)彌補(bǔ)有限責(zé)任制度的缺陷。

2.行業(yè)普遍意識(shí)到LLP的重要性

在我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的過程中，國(guó)辦56號(hào)文件的發(fā)布，為我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)做大做強(qiáng)、加快發(fā)展提供了前所未有的大好機(jī)遇。人們?cè)絹?lái)越強(qiáng)烈地感覺到，有限責(zé)任制對(duì)股東數(shù)量的嚴(yán)格要求以及其濃厚的資合特性，使事務(wù)所不可避免地出現(xiàn)了內(nèi)部管理與外部發(fā)展諸多矛盾與問題；而普通合伙制也因其無(wú)限連帶責(zé)任的制度束縛，使得大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往避而遠(yuǎn)之。整個(gè)行業(yè)已經(jīng)意識(shí)到尋求新型的、更符合會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)特征與發(fā)展趨勢(shì)的組織形式迫在眉睫。

3.我國(guó)開始全面推行LLP

2006年，經(jīng)修訂的《合伙企業(yè)法》正式頒布，其中增加了對(duì)《特殊的普通合伙制》的相關(guān)規(guī)定，消除了我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用這一新型組織形式的法律障礙。國(guó)辦56號(hào)文件的出臺(tái)，以及2010年1月27日，財(cái)政部《關(guān)于推動(dòng)大中型會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用特殊普通合伙組織形式暫行規(guī)定》再次顯示了行業(yè)主管部門順應(yīng)行業(yè)呼聲、推行《特殊的普通合伙制》的堅(jiān)定決心。LLP是專門為包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所在內(nèi)的專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)設(shè)立的，既注重在故意與重大過失情況下保護(hù)無(wú)過失合伙人，又兼顧一般或輕微過失時(shí)合伙人之間的風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)理念，是在普通合伙制與國(guó)外有限責(zé)任合伙制基礎(chǔ)上的制度創(chuàng)新，也是具有中國(guó)特色、符合我國(guó)國(guó)情的會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式的嶄新實(shí)踐。

三、我國(guó)LLP未來(lái)發(fā)展的策略

1.提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的盈利水平

一方面，可以由行業(yè)協(xié)會(huì)規(guī)定統(tǒng)一的基礎(chǔ)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，并將這種標(biāo)準(zhǔn)與審計(jì)業(yè)務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)程度掛鉤。同時(shí)行業(yè)協(xié)會(huì)也可以制定根據(jù)被審計(jì)單位行業(yè)特性與規(guī)模等因素得出的風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)系數(shù)，將審計(jì)費(fèi)用金額與這些系數(shù)相聯(lián)系，使風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)較高的審計(jì)業(yè)務(wù)得以獲得相應(yīng)的收入水平。另一方面，可以由政府稅收政策對(duì)特殊普通合伙制事務(wù)所的盈利水平進(jìn)行輔助調(diào)整。調(diào)節(jié)事務(wù)所的盈利水平與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的實(shí)際收入水平，保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師的收入。

2.改進(jìn)市場(chǎng)機(jī)制

我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求以市場(chǎng)調(diào)節(jié)為主、政府調(diào)節(jié)為輔。改進(jìn)審計(jì)市場(chǎng)機(jī)制，也應(yīng)明確市場(chǎng)調(diào)節(jié)這一觀點(diǎn)，更加強(qiáng)調(diào)通過市場(chǎng)手段而非政府行為來(lái)解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)中存在的問題，減少行政干預(yù)，突出審計(jì)市場(chǎng)供需機(jī)制的核心地位，形成按照市場(chǎng)規(guī)律運(yùn)行的審計(jì)市場(chǎng)機(jī)制，使其能夠在審計(jì)資源配置過程中真正發(fā)揮作用。

我們一定要強(qiáng)調(diào)政府減少對(duì)市場(chǎng)的干預(yù)，但也要強(qiáng)調(diào)政府對(duì)市場(chǎng)的監(jiān)管。一方面，需要完善相關(guān)的法律法規(guī)以及推動(dòng)行業(yè)自律協(xié)會(huì)規(guī)章制度的完善；另一方面需提高有關(guān)部門的專業(yè)水平，從而能夠更好的服務(wù)會(huì)計(jì)師行業(yè)。政府監(jiān)管機(jī)制如果能有效運(yùn)行對(duì)于改變這種審計(jì)市場(chǎng)逆向選擇，以及凈化審計(jì)市場(chǎng)環(huán)境具有重要作用。

3.完善個(gè)人財(cái)產(chǎn)界定與保全制度

為保證特殊的普通合伙制的規(guī)定能夠?qū)崿F(xiàn)，必須采取措施保障債權(quán)人向個(gè)人財(cái)產(chǎn)索賠的可實(shí)現(xiàn)性。首先，可以建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人檔案動(dòng)態(tài)跟蹤管理，對(duì)任何一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師從其拿到資格證書開始，記錄他（她）的執(zhí)業(yè)變動(dòng)情況、收入情況等信息并進(jìn)行動(dòng)態(tài)追蹤； 其次，建立并完善會(huì)計(jì)師事務(wù)所財(cái)務(wù)信息公開機(jī)制，提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人收入的透明度，從而使其對(duì)個(gè)人財(cái)產(chǎn)進(jìn)行隱匿的困難度增加，也使社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的收入水平有所了解。再次，可以完善個(gè)人財(cái)產(chǎn)納稅申報(bào)制度，通過稅收法律的強(qiáng)制手段實(shí)現(xiàn)個(gè)人財(cái)產(chǎn)的可監(jiān)測(cè)性，這一措施最為直接和有效。

4.健全相關(guān)責(zé)任認(rèn)定細(xì)則，建立執(zhí)業(yè)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)制度

我們要不斷完善審計(jì)責(zé)任和個(gè)人財(cái)產(chǎn)的劃分，同時(shí)可以發(fā)展審計(jì)責(zé)任賠償風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)制。審計(jì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)保險(xiǎn)制度將合伙人的一部分賠償責(zé)任轉(zhuǎn)嫁到保險(xiǎn)公司，這樣既能保證受償方能夠得合理賠償，又可以在一定程度上降低合伙人承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的責(zé)任。

綜上所述， 具有中國(guó)特色的會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式特殊的普通合伙制不論與合伙制還是有限責(zé)任制相比， 都具有其先進(jìn)性與特殊性，更適合我國(guó)現(xiàn)階段注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展?fàn)顩r。我國(guó)全面推行LLP，這不僅是一個(gè)推行的過程，更是一個(gè)改進(jìn)過程。我們應(yīng)在深入研究特殊的普通合伙制相關(guān)規(guī)定與我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)現(xiàn)實(shí)情況的基礎(chǔ)上，會(huì)同相關(guān)部門，研究制定一系列推廣配套措施和相關(guān)辦法， 以期較好有序地實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)師行業(yè)的改革。