關于年終獎個人所得稅納稅籌劃的探討

○王益寧

（寧波廣播電視集團 浙江 寧波 315000）

一、引言

個人所得稅法的立法原則就是對個人收入進行第二次分配，以調節收入差距過大。出于這種目的，個人所得稅實行的是超額累進稅率。雖然我國一次性年終獎也是采用這種稅率進行征稅，但在具體的操作上，和工資薪酬還是有一定的差距的，這種差距導致年終獎的稅后收入并不是總隨著年終獎的數額遞增的，即年終獎的稅收收入的增長速度慢于稅前收入的增長速度，從而形成一個不合理的年終獎發放區間。企業在發放年終獎的時候，如何才能更好地進行稅收籌劃，是每個企業甚至每個員工需要考慮的問題。

二、關于年終獎征稅問題的相關介紹

1、年終獎稅負規定

根據國稅發[2005]9號文件的相關規定，對于個人取得全年一次性年終獎是作為一個月的工資、薪金來計算納稅的，具體的計稅依據如下：針對員工在當年取得的全年一次性獎金，除以12個月，并根據結果來確定所適用的稅率和速算扣除數。而如果員工在當月的工資、薪金小于起征點的話，應該將年終獎減去“員工當月工資、薪金所得和起征點之間的差額”后的余額，再除以12個月，作為確定適用稅率和速算扣除數的依據。比如，如果某人在當年的年終獎為48000萬，48000/12=4000元，那么適用的個人所得稅稅率為10%，速算扣除數為105。

2、年終獎個人所得稅稅負的差異分析

由于新實施的個人所得稅法，減少了稅率層級，所以就存在這樣一種狀況：雖然年終獎稅前收入差距不大，但所承擔的稅負卻可能存在很大的差別。比如，如果李某在當年的年終獎稅前金額為54350元，根據前文介紹的計算方法，可以得出李某應繳納10315元的稅款，稅負為18.98%；而如果苗某在當年的年終獎稅前金額為53895元的話，那么所承擔的稅負僅為5284.5元，稅負為9.8%。從這組數據可以看出，雖然李某的年獎稅前金額比苗某多出了455元，卻相應的多繳納了5030.5元的稅款，實際收入反而比苗某少了4575.5元。那么怎么會出現這種情況呢？不難發現，李某稅前收入54350元，除以12個月后，每月收入為4529.17元，適用稅率為20%，所以年終獎應繳納的稅額為：54350*20%-555=10315元；反觀苗某，當年稅前收入53895元，除以12個月后，每月收入為4491.25元，適用稅率為10%，那么年終獎應承擔的稅負為：53895*10%-105=5284.5元。所以李某和苗某之間的稅負之所以會有這么大的差距，主要是因為兩者之間適用了不同的稅率。而新修訂的個人所得稅將稅率降為7級，使得這種差別就會更加明顯，造成多發少得的現象可能更加普遍。

3、年終獎不合理發放區間的分析

根據對李某和苗某的年終獎在稅前和稅收之間的對比，我們可以發現，年終獎的稅后收入并不是稅前收入的嚴格增函數，至多只在相同的稅率范圍內保持這種增函數的關系。因此，按照現行稅法的規定，年終獎的稅收收入A是稅前收B的非連續的分段函數。對這種函數關系進行分析可以看出，在這個分段函數中，存在6個跳躍間斷點（對應7級稅率）。在每個間斷點的地方，函數都會出現一個向下跳躍的現象。也就說，在這一點，雖然稅前收入有所增加，但稅后收入實際上卻是下降的。如此一來，必然存在這樣一點，在這一點上的稅后收入和其前一級的稅收收入的最大值是相等的。比如，在適用3%稅率這一級中，稅后所得的最大值為18000*（1-3%）=17460元，而在適用稅率為10%的這一收入范圍內，必存在這樣的收入C，使得C*（1-10%）-105=174670元，可得C=19516.67。即年終獎稅前收入為19516.67元和為18000元的時候，其稅收收入其實是一樣的。也就是說，如果年終獎稅前金額介于兩者之間的話，其實際的稅收收入是小于17460元的，那么這一區間是被視為年終獎不合理的發放區間。甚至會出現多發1元，而多交數千元的極端現象。如，年終獎從18000元到18001元，稅負就會多交1155元。這種情況，極大地損害了員工的切身利益，存在極不合理的地方。

三、年終獎個人所得稅納稅籌劃措施

1、合理確定工資薪金和年終獎

員工的年收入一般來說，主要有兩部分構成，即每月的工資、薪金，還有一部分就是文章中所提到的年終獎。雖然年終獎和工資、薪金在計稅方式上相同，但在具體操作環節還是有一些差距的。假設員工的年收入是固定的，那么將這份固定的收入在工資、薪金和年終獎兩部分之間劃分的話，還是存在一定的納稅空間的。例如，如果支付給李某每月公司10000元，其中包括可扣除的五險一金2000元，年終獎60000元，年總收入為180000元。按照這種支付的話，李某在當年工繳納個人所得稅為：（8000-3500*10%-105+60000*20%-555=11790元；而如果將支付工資、薪金上升到16000元，而年終獎降為54000元的話，此時李某年收入為246000元。計算出此時李某當年需要繳納的個人所得稅額為（16000-2000-3500）*25-1005+54000*10%-105=6915元。計算結果顯示，雖然第二種支付方式提高了李某的年總收入，但其承擔的稅收負擔反而降低了。由此可以看出，將工資、薪金和年終獎按照不同的方式進行組合，所承擔的稅負也是不同的。

2、不同收入水平的稅收籌劃調整

員工不同的收入水平，其納稅籌劃的方式也是不同的。所以在確定合理比例的時候，還需要同時考慮員工的工資水平，針對不同的收入區間來確定合適的工薪和年終獎的金額。

如果員工的應稅收入（是指扣除了五險一金以及其他允許稅前扣除的收入）在42000元以下的話，此時不應該將所有薪酬都納入到工薪范圍內，這是因為此時的收入分攤到每個月的話，工薪金額低于3500元，根據新修訂的個人所得稅法的規定，工薪低于3500元，是不用繳納個人所得稅的，而一旦將收入歸入到年終獎的話，無論數額多少，都需要繳納個人所得稅。如果員工的年收稅收入在78000元及以下的話，分攤到每個月的金額為6500元及以下。如果全部為工薪收入的話，適用的稅率為10%。所以此時應該將一部分收入歸入到年終獎中，即將工薪收入控制在3500元至5000元之間，而將年終獎控制在18000元及以下，此時無論是工薪收入還是年終獎，適用的稅率都為3%，可以將稅負降低到最小。如果員工收入在114000元及以下的話，分攤到每月的收入為9500元。此時如果將年終獎依然保持在18000元，將每個月的工薪收入控制在5000到8000元的話，可以將承擔的稅負穩定在4680元以下。如果不進行籌劃，全部按工薪的方式進行發放的話，此時的個人所得稅負擔為：[（9500-3500）*25%-555]*12=11340，兩者相差達6660元。同樣的道理，如果員工的年應稅收入在150000及以下的話，應該將年終獎控制在54000元以下，各月應稅收入也應該保持在5000到8000元之間，此時員工每年所需承擔的稅負才是合理的；而如果員工年收稅收入在204000元以下的話，年終獎依然保持在54000元，將平均工薪收入控制在12500元以下，個人所承擔的稅負是最合理的。

3、針對年終獎稅收籌劃的其他問題

企業在進行個人所得稅納稅籌劃的同時，除了對各月應發工薪以及年終獎進行統籌安排，還應該考慮一個財務問題，即對企業現金流的影響。如果單純地為了納稅籌劃，而在平時支付較多工薪的話，有可能會對企業資金的流動性產生不利影響。所以企業在對各月工薪進行籌劃的同時，還需要考慮對現金流的影響，在保證現金流安全的基礎上進行合理的納稅籌劃。此外，企業在進行籌劃的時候，每個稅率的臨界點是應該重點關注的。對于年終獎來說，處于臨界點的金額有：18000元，是3%的臨界點；54000元，是10%的臨界點；10800元，是20%的臨界點，以此類推。由于臨界點的存在，使得年終獎的稅前收入和稅后收入不是一個連續的增函數，而是一個分段函數。正如前文所介紹的，由于這個分段函數的存在，使得年終獎存在一個不合理的發放區域，在每個臨界點之間，都有一個不合理發放區域，總結來看主要有以下區域：180000至21300元；54000元至73800元；108000元至132500元；420000元至548666.67元；660000元至962500元；96000元至1120000元。因此，企業在發放年終獎的時候，應該結合工薪金額，合理避開上述區域。

四、結語

綜合上述對年終獎的相關介紹，可以看出，針對年終獎的納稅籌劃，不僅要考慮年終獎中存在的陷阱，以確定合理的發放金額，同時還應該考慮與工薪收入科學地進行組合設計，以達到合理避稅的目的，同時還需要考慮企業自身現金流的問題。因此，在現有個人所得稅體制下，對于年終獎的稅收籌劃，是一項綜合性的工作，必須引起企業的足夠重視。

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[2]馮興：淺談事業單位工資個稅問題[J].現代商業，2014（17）.

[3]劉暢、黃鳳羽：年終獎金與薪酬設計中的稅收籌劃[J].注冊稅務師，2014（3）.