會計職業判斷存在的問題及對策

張偉（中冶建筑研究總院有限公司）

會計職業判斷存在的問題及對策

張偉
（中冶建筑研究總院有限公司）

【摘要】會計職業判斷能力的高低是考察會計從業人員的職業水平最根本的指標，目前我國會計從業人員的職業判斷水平普遍偏低，本文闡述了我國會計職業判斷的現狀，從環境、主體、客體3方面分析了影響會計從業人員職業判斷能力的關鍵因素，并提出了提高會計職業判斷能力的對策，以期能為提高我國會計從業人員職業判斷貢獻綿薄之力。

【關鍵詞】會計職業判斷會計準則影響因素

當前，我國企業所處的經濟環境越來越復雜，面臨的市場競爭越來越激烈，承擔的經營風險日益加大等宏觀環境的巨變，使企業面臨的不確定性經濟事項日益增多。會計作為以貨幣形式反應企業價值運動的一項職能，企業經營環境的瞬息萬變，會計事項的賬務處理也日益復雜。自2006年以來，財政部最新發布的會計準則體系和隨后對一系列具體會計準則條例的補充與完善（以下簡稱“新會計準則體系”），充分體現了我國會計準則與國際會計準則趨同的趨勢。我國原有的會計準則是以規則導向為基礎的，詳細規定了會計從業人員進行具體業務賬務處理時的操作指南，也就是說，原會計準則規定了會計從業人員什么是可以做的、什么是不可以做的；而新會計準則體系最顯著的特點是以原則導向為基礎，允許財務人員以自己的職業判斷進行賬務處理，使會計報表數據更加公允、真實地反映企業價值。新企業會計準則體系減少了定量的規定，大量增加了定性的描述，要求財會人員遵照它的精神去處理經濟業務及事項。同時，會計準則是不完備的，即會計準則不可能對每一類可能的會計業務及事項的會計處理進行事無巨細的闡述。另外，會計準則具有時滯性，即會計準則的制定不能及時跟上經濟發展所帶來的交易形式和結算方式等的變化，從而不能對新的經濟業務及交易事項的會計處理做出及時的動態更新與調整。會計所處經濟環境的不確定性、會計準則本身的不完備性及其制定的時滯性都給會計從業人員進行賬務處理時帶來了很大的自由度，而這種自由度的空間是需要以正確的職業判斷為基準，這給我國會計從業人員的職業判斷水平帶來了巨大的挑戰，也給我國企業帶來了巨大考驗。

一、會計職業判斷的現狀分析

我國正處于轉型關鍵時期，企業的經濟業務及事項日益復雜化和個性化，會計準則體系不可能詳細規范每一類可能的經濟業務及事項的會計賬務處理原則、辦法和程序，對會計人員的職業判斷能力水平提出更高要求。但我國會計人員的職業判斷能力的總體水平偏低，主要存在以下問題：

（一）會計從業人員的整體素質偏低，職業判斷能力較低

由于我國長期延用規則導向下的會計準則，會計制度對各個科目的具體賬務處理作了詳盡細致的解釋，會計從業人員只需根據會計準則的規定對具體經濟業務及事項作簡單的是非判斷便可進行會計賬務處理，不僅限制了會計人員職業素養的提高，也阻礙了其職業判斷能力的提高。盡管近些年來，隨著原則導向下新會計準則的頒布，會計從業人員的職業素養包括會計職業判斷能力有質的飛躍，但一方面，新準則的應用，會計從業人員需要經過適應、熟練的過程；另一方面，進行會計職業判斷要求從業人員具備深厚的知識功底和豐富的工作經驗，這并非是短期內可以改變的，需要一個長期積累的過程。

（二）會計職業判斷缺乏獨立性

會計職業判斷貫穿于會計行為的全過程，只有保持會計行為的獨立性，才能充分保證會計職業判斷的獨立性。會計行為缺乏獨立性的關鍵表現在會計從業人員的會計行為會受到來自企業管理層和部門領導當局的干預。企業管理層和部門領導當局會主動地依據自己的意志或被動地依據別人強加給他們的意志對會計從業人員的會計行為進行干預，從而對會計行為的獨立性產生影響，導致會計職業判斷缺乏獨立性。主要表現在以下兩個方面：

1.滿足監管部門及相關法律法規的要求、迎合“上市”要求或實現企業的整體發展戰略

出于此目的，上市公司為取得金融機構的貸款、股東的信任以刺激股票價格，可能會利用不公允的關聯方交易或者虛構不合法的經濟業務或事項來提高企業的經營業績，企業管理層或部門領導當局會授意甚至強迫會計確認、計量、記錄和報告不公允的關聯方交易或者不合法的經濟業務或事項，從業人員會迫于被解雇的威脅，配合企業管理層或部門領導當局進行會計欺詐，從而喪失其應有的獨立性，提供失真的會計信息。

2.會計主體出于自我保護動機

為謀求企業的整體發展、股東價值的最大化以及個人經濟效用的最優化，會計主體把“自我保護”的動機作為進行會計職業判斷的根本出發點。由于我國普遍存在片面地將某個或某些指標數作為考核企業、部門甚至是個人業績的標桿，這在一定程度上致使企業管理層或部門領導當局具有通過影響會計從業人員對經營業務或事項的會計處理方法的選擇來影響利潤的動機，迫使他們會判斷和選擇一種有利于自身利益的會計政策。

（三）缺乏相應的會計職業判斷理論體系指導，相關的職業培訓措施不到位

由于我國對會計職業判斷的相關理論研究進行得比較晚，至今仍沒有形成一個完整的理論體系，對會計實務工作還很難起到恰如其分的指導作用。會計職業判斷是一種專業性很強的技能，需要深厚的專業知識與長期的工作經驗積累方可運用自如，并非一蹴而就。由于缺乏理論指導，很多會計從業人員在進行職業判斷時感到茫然，甚至束手無策。新會計準則給會計從業人員預留了很大的自主判斷的空間，國內相應的培訓措施也尚未跟上會計從業人員的需求。

二、會計職業判斷的影響因素

（一）環境因素

1.經濟環境

經濟發展水平對會計職業判斷具有重大的影響。當前我國的經濟環境己發生了很大的變化，經濟體制正處于轉軌過渡期，經濟領域出現許多重大舉措，如經營權與所有權的進一步分離等，使得企業管理層或部門領導當局的道德風險和逆向選擇越來越嚴重。另外，伴隨著經濟的不斷發展，經濟環境日益復雜，新業務、新情況不斷涌現，各利益相關者對會計信息質量的要求不斷提高，簡單的按照會計制度編制的會計報表已不再能夠滿足包括投資者、監管機構、債權人、社會公眾在內的利益相關者的各種需求。也就是說，隨著經濟的發展，新問題不斷涌現，新業務的會計處理需要會計從業人員深入研究，高效運用會計職業判斷技能，提出解決方案。經濟越發達，會計越重要，會計職業判斷也就越重要。

2.法律環境

法律環境對會計職業判斷具有重要的作用，健全的法律能夠保障會計工作的有序運行，主要體現在：一是法律為會計從業人員進行職業判斷提供了必要的評價準繩。法律評價標準越完備、越統一，就越有利于會計從業人員做出客觀、公正的職業判斷；相反，若法律體系不夠完善，會對會計執業過程產生影響，加大會計從業人員執行職業判斷的難度。二是法律應該為會計從業人員提供了必要的保護。法律體系越健全，對于會計職業界的保護越是完善，會計從業人員越能夠嚴格按照相關法律和會計準則進行執業，也就越有利于會計從業人員充分發揮其職業判斷的能力，不受或少受外界環境的左右，而且法律體系越健全，違法行為也越能得到相應的懲罰。

3.會計準則

會計職業判斷是伴隨著會計標準不斷演進逐漸形成的，與會計準則有著密不可分的關系。在現行原則導向的會計準則下，會計職業判斷的空間加大、層次加深，具體職業判斷過程滲透于會計的確認、計量、記錄與報告等各個環節。職業判斷的對象不再僅僅局限于單純的會計領域；職業判斷的時間緯度已不再囿于過去和現在；職業判斷的空間也不再僅局限于單一狹義的會計主體。原則導向下會計準則的靈活性決定了會計職業判斷的事項時間上延伸到未來、性質上具有超前性和創新性；會計估計和會計政策或方法的選擇具有多樣性，為職業判斷提供了條件和依據，也使合理的職業判斷和生成決策有用信息成為了可能，從而極大鼓舞了會計從業人員運用職業判斷技能的積極性，并為提高我國會計從業人員職業判斷能力水平的發展帶來了重大契機，但另一方面，這也極有可能成為誤用甚至濫用職業判斷的機會和借口。然而，職業判斷的運用必須在不違背會計準則精神的前提下進行，如此一來，會計準則又為職業判斷提供了一個框架。

（二）主體因素

會計職業判斷的主體是會計從業人員，他們在執業過程中必然會根據自身的技能進行職業判斷，主要通過以下兩個因素對其職業判斷產生影響：一是會計從業人員儲備的專業知識和積累的工作經驗。扎實的專業知識和豐富的工作經驗是進行正確的職業判斷的前提，只有理解會計的精髓才能在會計準則精神的指導下、不偏離會計目標的范圍內進行職業判斷。另外，會計職業判斷需要長期實踐工作經驗的積累，綜合運用各方面能力來完成。二是會計從業人員的職業道德水平。會計從業人員的職業道德水平嚴重影響著職業判斷的結果。會計從業人員的職業道德水平體現在會計從業人員在執業過程的一言一行中，只有具有良好的職業道德的會計從業人員在執業過程中才會合理約束自己的行為、保持誠實、客觀和公正的態度，從而有助于做出恰當與正確的職業判斷。因此擁有較高職業道德水平的從業人員越能夠正確運用職業判斷，職業判斷要結合高水平職業道德才能夠發揮應有的效用。

（三）客體因素

客體因素包括企業的治理結構、生產經營的特點以及會計事項自身的特征3個方面，主要表現為:

1.現代公司制企業中存在眾多的利益相關者，他們對公司有不同的利益要求，公司治理結構就是為了規范各利益相關者之間在責、權、利上的劃分與分配。從利益分配的角度上說，完善的公司治理結構可以為會計從業人員客觀公正地進行職業判斷提供良好的企業環境；從相互制衡機制的角度上說，良好的企業內部控制制度與企業財務監督機制，將會為職業判斷的順利執行提供制度上的保證。

2.現代企業千差萬別，行業細分千變萬化，可以說每個企業都有自身特有的生產經營特點，導致具體會計工作的重點和風險領域都不同，比如對于高科技企業，其專利權和研發費用對企業就至關重要，對無形資產的核算就要更加細致；而對于重工業企業，其生產設備占了企業投入很大的比重，對固定資產的核算就顯得尤為重要。不同的行業，會計職業判斷重點運用的領域傾向就有所不同。

3.某些會計核算內容如會計政策變更、會計估計變更以及重大事項的調整本身就是高度運用職業判斷的領域，這會加大會計職業判斷的難度。另外，經濟業務不確定性越高，對會計從業人員會計職業判斷能力水平的要求也越高，由此導致的失誤風險也越大。

三、提高會計職業判斷的對策

（一）增加會計從業人員的知識結構儲備

會計屬于技術性很強的行業，進行會計職業判斷對會計從業人員的綜合素質要求很高，尤其需要其具有足夠的知識儲備及豐富的工作經驗，可以從以下兩個方面完善會計從業人員的知識結構儲備，提高會計職業判斷的能力：一方面，要注重高校對未來的會計從業人員的初期培養，讓其全面掌握與會計知識相關的經濟、金融、法律、貿易、外匯等多個學科的知識，形成一個合理的知識結構。另一方面，加強對已經工作的會計從業人員的繼續教育。首先，會計從業人員要積極主動地強化對最新出臺的會計準則和制度及相關法律法規的學習，不斷更新和完善自己的基礎知識和專業知識，以提高自身的綜合素質；其次，會計主管部門應組織和動員社會力量適時地對會計人員進行全方位、多層次的業務培訓和指導，以適應會計職業判斷所處環境的變化。最后，職業道德建設在會計職業判斷中是不可忽視環節，良好的職業道德操守是會計從業人員按照準則進行會計職業判斷的基石，特別是當存在利益矛盾沖突時，會計從業人員的道德選擇往往能夠決定事態的發展方向，所以會計從業人員在注重技能提高同時也注重道德培養，確保職業判斷所產生的財務數據能夠客觀、真實、公允地反映企業的財務狀況和經營成果。

（二）加強制度建設，完善公司治理結構，為會計職業判斷提供良好的制度環境

會計準則不是獨立存在，它的應用需要有相應的制度環境作為支撐，加強制度建設可以從以下3個方面進行：

1.完善司法制度。原則導向下的會計準則會計職業判斷預留空間較大，需依賴國家制度層面的司法執行，完善的司法制度是保障會計準則有效執行的根本保證。

2.完善董事會制度。增強獨立性，增加董事會中獨立董事的比例，減少總經理兼任董事長的情況，防止決策權和監督權的混合導致公司的監督機制失靈，降低企業的經營風險。

3.完善企業的內部控制系統。目前我國企業的內部控制系統相對薄弱，內部審計人員因缺乏應有的獨立性和權威性被管理層管制而無法進行有效公正的監督。為了避免這種情況，有條件的企業可以選擇將內部審計進行外包，選擇有資質的民間審計為其提供內部審計服務，以增強內部審計的獨立性和權威性，從而為會計職業判斷提供良好的制度環境。

（三）加強會計職業判斷的理論體系研究，為會計職業判斷提供理論指導

我國對會計職業判斷的相關理論研究進行得比較晚，至今仍沒有形成一個完整的體系，對會計實務工作起到的指導作用微乎其微。會計準則應隨著宏觀、微觀環境的變化，在現實環境中適時動態的更新調整，需要相關理論研究不斷的跟進。加強會計職業判斷的理論研究，首先需要引起財政部等相關部門的足夠重視，加大人力、物力、財力的投入，組織科研人員進行會計職業判斷的課題研究，其次，走科研與企業會計實踐充分結合的路線，一方面，使科研人員的理論研究真正來源于會計實務，另一方面，也可以為企業會計實務中面臨的職業判斷棘手問題提出具有針對性的解決方案，使會計職業判斷理論真正用于指導會計職業判斷實踐。最后，會計職業判斷理論研究應著重從完善準則的相關細節制度的角度入手，減少準則制定者的有限理性，減少準則的某些規范含糊不清、模棱兩可的情況，為會計從業人員進行會計職業判斷提供清晰的指導。

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責編:夢超

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