估時作業成本法在高校圖書館成本管理中的應用研究

(天津醫學高等專科學校圖書館 天津 300000)

隨著數字化進程的加快，圖書館成本不斷增大，越來越多的高校圖書館在提高服務質量的同時面臨著加快削減成本的壓力，亟需深入了解相關的成本動因，以便有效控制成本。國外高校圖書館為實現成本透明和有效成本管理，已開始借助原本為企業開發的成本核算系統來確定實際花費和具體工作流程、成本動因的關系，其主要應用的管理會計學方法是作業成本法及其改進方法估時作業成本法。

1 從作業成本法到估時作業成本法

1．1 作業成本法概述

作業成本法將產出看成成本對象，用作業將產出與成本聯系起來，基本理念是作業消耗資源成本，成本對象消耗作業。其間接成本的分配主要發生在兩個階段，第一階段，用資源成本動因將資源分配至作業。第二階段，使用作業成本動因將作業成本分配到成本對象上。〔1〕作業成本法能夠提高組織流程和成本動因的可視性，方便圖書館管理者更好地控制成本，如減少非增值作業的相關成本。

1．2 作業成本法的局限性

作業成本法的實際應用效率往往低于理論效率，主要表現在以下方面:建立作業成本法系統花費昂貴，在高校現有核算系統上改造尤其昂貴，而且系統需要定期更新，進一步增加了成本;對員工的調查過程極耗時間，而且調查所獲取數據主觀、難以證實;假設每項作業對應相應作業成本動因，而實踐中某項作業往往對應多個作業成本動因。而將多成本動因作業分解為多種作業，或者簡化為同樣的作業，將導致模型幾何級數擴展，或者導致模型不準確;難以反映實際情況的復雜性，不能隨時更新以適應變化的環境;忽略了潛在的未利用產能。

2 估時作業成本法

2．1 估時作業成本法實施步驟

估時作業成本法繞開了作業成本法中昂貴、耗時且主觀的作業調查工作，在不引起效益損失的前提下，解決了作業成本法存在的主要問題。它利用時間方程自動將資源耗費分配給成本對象，只需兩個參數即可完成成本核算:單位時間費用成本;與成本對象相關的作業所消耗的時間(如以分鐘計)。因此，估時作業成本法相對傳統作業成本法實施起來更快、更便宜，也更容易。估時作業成本法實施的具體步驟主要如下:第一，估計單位時間費用成本。〔2〕管理人員先識別組織內的資源組，并計算出每個資源組的成本;再根據經驗和觀察直接估計每個資源組的實際產能，在圖書館業務運行方面，實際產能表現為員工的工作時間。通常情況下，管理人員可以根據經驗估計實際產能為理想產能的80%～85%，之所以這樣考慮，是因為員工有部分時間用來到達、離開、休息、交流、會議與培訓。每個資源組的成本費用除以員工的實際產能得到單位時間費用成本。第二，確定每單位作業耗用的時間。〔3〕管理人員可以通過調查、與員工交談、計量等方法確定完成每單位作業所需的時間數，在計算單位作業時間數時也允許存在一定的誤差。第三，計算單位作業費率。〔4〕單位作業費率經濟含義為某項作業的單位作業成本，將上述兩步得出的兩項變數相乘，即可算出單位作業費率。

2．2 估時作業成本法的優勢

估時作業成本法主要應用于呈繳本管理、圖書采購、館際互借、定題檢索等業務。其優勢如下:

2．2．1 估時作業成本法的核算依賴于每單位作業耗用時間的估算，而不再依賴于時間分配的百分比，核算結果也相應的更加客觀。如對于采購圖書業務，不是估算用于采購圖書的時間百分比，而是估算采購每本書所用的時間。

2．2．2 估時作業成本法可以把不同作業類型的差異融入時間方程，簡化復雜的組織過程。例如圖書排架作業，在采用作業成本法時，為確認一本書排架成本，需將資源成本按照成本動因排架圖書數量分配給圖書排架作業。而一本書的排架成本也可能取決于其他因素，如該書是否為圖書館員工已知圖書，理論上可以將此作業分解為“已知圖書排架”和“未知圖書排架”兩個作業。而作業的分解相應地增加了每個子作業的作業成本動因確定的難度。而應用估時作業成本法可將已知和未知的圖書排架之間的差別納入圖書排架作業的時間方程，而不是通過區分兩個子作業實現差異。如假設實證研究表明，一本書排架需要2分鐘，為未知圖書尋找必要信息也需要2分鐘，則時間方程如下:一本書排架所需時間(分鐘)=2+2(如需查找更多信息)。

2．2．3 估時作業成本法便于高校圖書館聯盟成本核算。聯盟運作效率的核算一直是個難題，因為將各館成本數據從其財務報表中剝離并整合十分繁瑣。估時作業成本法可以采訪那些參與聯盟作業的會員圖書館員工以確定關鍵作業，并要求每位被訪問者確定其花費在特定作業中的時間。然后根據不同的員工工資和相關費用，計算各作業的單位作業費率以及作業的總成本，大大簡化核算過程。

2．2．4 估時作業成本法還可以很容易地更新模型以反映業務的變化。當增加作業時，不必重新調查員工，只需估算新作業的時間耗費;當資源價格改變時，相應更新單位時間費用成本;當作業效率改變時，只需修正對單位作業時間的估計，省去了重新調查、估算工作的時間和成本。

2．2．5 估時作業成本法便于管理層審查未利用產能，以用于決定是否需要以及如何減少后期未利用資源的成本。

3 估時作業成本法在高校圖書館的應用步驟〔5〕

3．1 估計單位時間費用成本

成本數據來自于大學的財務以及人力資源主管。該館有7名全職員工，根據工資等級將分成A類員工(從事圖書館管理工作)、B類員工(從事行政支持工作)和C類員工(從事接待工作)，A、B、C類員工工資與分攤的間接成本費用總和分別為 94，060、47，512、39，486 歐元，每年每人實際產能為80，256分鐘〔80% ×(220工作日 ×7．6 h每天)〕。通過總成本與實際產能相除，得到ABC三類員工的每分鐘時間費用成本依次為:1．172、0．592、0．492 歐元。

3．2 作業分析與時間方程

相關的作業數據通過直接觀察以及與行政工作人員、圖書館管理人員面談獲得，確定圖書采購過程可分解為以下5個作業。為推導出時間方程，需用秒表記錄所有相關作業所耗費的時間。

3．2．1 選擇/通知作業。假設圖書館僅在線獲得最新出版物的信息，由A類員工負責處理以下步驟:在線閱讀出版物信息平均需要29秒;核查館內是否有收藏需要31秒;如某本圖書通過確認以郵件方式向學校教員推薦需要59秒。

3．2．2 處理采購請求作業。教員發送采購請求，圖書館回復需要56秒;如閱讀并回復圖書館本不建議采購的采購請求將花費額外的31秒;對于此類采購請求，圖書館收集信息會額外需要56秒;額外采購圖書需圖書館管理層批準，需要56秒;最后將采購信息轉交給下單人員，需要53秒。以上步驟由A類員工完成。

3．2．3 下單作業。下單所需標準時間為14秒;額外調查需要31秒;采用某軟件程序下單包括4個步驟:由B類員工手工處理訂單需要79秒;A類和B類員工同時登錄到下單軟件中，每位用時59秒;B類員工通過下單軟件，對該訂單進行處理166秒;A類員工及圖書館部門領導確認訂單16秒;如圖書信息缺失時，需B類員工搜索及添至下單軟件，用時101秒。

3．2．4 發票處理作業。A類員工批準一張發票需要29秒;B類員工進一步處理該發票用時17秒，如需復印發票需要8秒;B類員工確認發票與訂單信息是否相符需要73秒;A類員工登錄到下單軟件需要59秒，編寫收貨回執并收檢發票需要73秒。

3．2．5 處理關閉作業。由C類員工處理:郵件通知提出采購請求的教員圖書到達88秒;附加額外信息14秒。

列出采購過程的時間方程(見表1):

表1 圖書館采購過程時間方程(秒)〔6〕

3．3 計算單位作業費率(以處理采購請求作業為例)

將A類員工的單位時間費用成本與表1該作業時間方程相乘，得到單位作業費率最大為4．923(見表2)。將該作業過程分為標準活動與可選擇活動，分析該作業最大及最小單位作業成本。同理計算其余四種作業單位作業費率并相加得到每本圖書采購成本。

表2 處理采購請求作業單位作業費率〔7〕

4 結論及建議

作業成本法方法在核算作業分類明確、重復性強的業務時表現良好;而估時作業成本法則適用于設備成本高、作業確定較困難的環境，因此在高校圖書館數字化建設中，估時作業成本法更加適用。我國高校圖書館可借鑒國外圖書館及相關機構成本管理的經驗，在圖書館成本核算中采用估時作業成本法等管理會計學的先進成果，通過估算成本對象相關的作業所消耗的時間和單位時間費用成本，更加簡便、精確地對圖書館成本進行核算。

1．孔志軍．作業成本法在圖書館成本管理中的應用研究．圖書情報工作，2010，54(3):72 －75

2，3，4．楊繼良．作業成本法的新發展——估時作業成本法簡介．管理會計，2005，(2):25 －28

5，6，7．Kristof Stouthuysen．Time － driven activity － based costing for a library acquisition process:A case study in a Belgian University．Library Collections，Acquisitions，＆ Technical Services．2010，34:83 －91