關于現金折扣計算方法的探討

□（廣州工程技術職業學院財經與管理系 廣東廣州510725）

現金折扣是指債權人為鼓勵債務人在規定的期限內付款，而向債務人提供的債務扣除。企業為了鼓勵客戶提前償付貨款，通常與債務人達成協議，債務人在不同期限內付款可享受不同比例的折扣。例如“2/10、1/20、n/30”表示：信用期限30天，如果買方在10天內付款給予2%的現金折扣；在20天內付款給予1%的現金折扣；若超過20天但在30天內付款則必須全額付款。給予這種優惠的出發點在于盡快收回貨款，減少經營風險。《企業會計準則第14號——收入》第六條規定：銷售商品涉及現金折扣的，應當按照扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，即采用總價法核算現金折扣；同時規定：現金折扣在實際發生時計入當期損益。然而準則并未規定總價法下現金折扣如何計算，導致實務中現金折扣的計算有以商品售價為依據計算現金折扣，有以商品售價加增值稅銷項稅額為依據計算現金折扣。會計理論界對于現金折扣的計算也是一直存在爭議。對會計處理中存在的分歧給予必要的澄清、說明，這不僅是會計職業教育教學的需要，也是正確做出會計處理的需要，更是促進我國進一步完善會計準則內容的需要。

一、現金折扣計算的兩種方法

現金折扣計算爭論的焦點在于折扣計算的基數到底是含增值稅還是不含增值稅，即現金折扣額的計算是以應收賬款為基礎還是以主營業務收入為基礎，由此產生了兩種不同的處理方法。

第一種方法：現金折扣不考慮增值稅。這種方法是不含稅折扣，現金折扣的計算是在主營業務收入 （不含稅銷售額）的基礎上進行的，折扣額=價款×折扣率。例如，甲企業銷售一批貨物給乙公司，售價（不含稅）10 000元，增值稅率額17%。為了及早收回貨款，規定現金折扣條件為2/10、1/20、n/30，貨物已發出并辦妥托收手續。采用總價法下有關賬務處理如下：

1.甲企業在貨物發出時確認收入。

借：應收賬款 11 700

貸：主營業務收入 10 000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）1 700 2.如果上述貨款在10天內收到，折扣額=10 000×2%=200（元），實收款=11 700-200=11 500（元）。

借：銀行存款 11 500

財務費用 200

貸：應收賬款 11 700

這種方法的理由是：現金折扣是銷貨企業對于提前償還貨款的客戶所給予的低于銷售價格的優待或價格上的折讓，因此，現金折扣是對價款的折扣，不應包括增值稅，增值稅屬于企業替第三方（即國家）代收的款項，不是企業的收入，客戶在折扣期限內付款，享受現金折扣優待的應僅是銷售貨款部分。

第二種方法：現金折扣考慮增值稅。這種方法是含稅折扣，現金折扣的計算是在應收賬款（含稅銷售額）的基礎上進行，折扣額=價稅總和×折扣率。依前例，有關賬務處理如下：

1.甲企業在貨物發出時確認收入，會計分錄同上。

2.如果上述貨款在 10天內收到，則折扣額=11 700×2%=234（元），實收=11 700-234=11 466 （元）。

借：銀行存款 11 466

財務費用 234

貸：應收賬款 11 700

這種方法的理由是：現金折扣的目的是鼓勵債務人在規定期限內及早付款給債權人，因此，現金折扣的本質是債務的減讓，而債務包括貨物或勞務的價款及相應的增值稅，因此，以全部債務為基礎的現金折扣自然應以貨物或勞務的價款及相應的增值稅為核算基礎。

二、現金折扣計算方法的影響

（一）對會計實務的影響。對于現金折扣的計算基數，一些學者認為，現金折扣額的計算應由市場機制來調節，由購銷雙方自愿協商確定，無論按哪一個基數計算，都沒有違背稅法和會計制度的規定。這種說法是不正確的，若由企業自由選擇現金折扣的計算基數，會導致不同企業的會計核算口徑不一致，會計信息失去可比性，同時也會影響企業應繳的增值稅額及所得稅，如果現金折扣的計算以含稅價格為基礎，則銷售方要多繳增值稅，購買方會少繳增值稅。由于現金折扣額是計入企業當期財務費用的，不同的現金折扣基數會導致財務費用的數額不同，而財務費用可在稅前扣除，因此財務費用的數額大小最終會影響當期應納稅所得額的計算和企業所得稅的申報。現金折扣計算基數事關重大，客觀上要求財政和稅務部門對現金折扣計算基數作出具體明確的規定，規范和統一實務操作，以正確反映企業的財務狀況和經營成果，保證稅負公平，同時更好地體現會計的可比性原則。

（二）對會計教材的影響。現金折扣計算基數的不統一，反映在會計教材中涉及現金折扣計算問題時前后不一致自相矛盾，例如大部分教材計算現金折扣時假定不考慮增值稅，也有部分教材計算折扣時考慮增值稅，就是同一本教材還會出現應收賬款內容提到的現金折扣不考慮增值稅，而應付賬款內容提到的現金折扣卻考慮增值稅，教材編寫混亂，給學生學習帶來極大困惑。

其實現金折扣的發生引起的會計處理是同一筆經濟業務涉及的兩個方面：一方面涉及的是應收款項的債權人，另一方面涉及的是應付款項的債務人，雖然債權人和債務人分屬于兩個不同的會計主體，但債權人和債務人針對同一筆經濟業務涉及的現金折扣金額，應該是用同一個標準來計算，不應該用兩種不同的標準來計算和處理，但由于國家會計政策對此問題沒有明確統一的規定，所以造成當前會計教材中現金折扣計算的隨意性，因此關于現金折扣的計算基數應該有統一規定，以利于學生的學習。

三、現金折扣計算方法的分析與建議

筆者認為在總價法下，現金折扣的正確會計處理方法是：銷售企業應向客戶全額收取增值稅銷項稅額，僅對不含稅銷售額即主營業務收入實行現金折扣優待，即購銷雙方計算現金折扣時，計算基數均不包括增值稅。理由如下：

首先，從稅收屬性看，增值稅是一種價外稅，它應按價外運行模式運轉，在現金折扣條件下這種價外運行模式也不應該被打破，不論是銷售單位在銷售商品后確定營業收入，還是購貨單位在購買貨物后確定購貨成本，其會計處理都應是不含增值稅的。作為價外稅，增值稅是由購貨單位在購買商品時向國家繳納的一種稅金，銷售單位在銷售商品時，僅僅是作為納稅義務人替國家代收代繳而已，所以，提供的現金折扣計算基數不應包括增值稅。具體到上例就是：如果貨款在10天內收到，應向客戶收取價稅合計為11 500元（10 000×98%+1 700），給予客戶現金折扣=10 000×2%=200（元）。但現行實務中的做法是銷售企業不僅給予客戶貨款以現金折扣，而且還給予客戶增值稅銷項稅額以現金折扣，即實收款=11 700×98%=11 466（元），折扣額=11 700×2%=234（元）。兩種做法一比較，銷售方多給購貨方34元（1 700×2%）的增值稅折扣優待，當購貨方用從銷售方取得的1 700元進項稅額的增值稅發票去抵扣其銷項稅額時，相當于銷售方替購貨方繳納了1 700元增值稅進項稅額中的34元，購貨企業實際上享受了來自于銷售企業貨款和稅金的雙重優惠。這顯然不符合現金折扣的內在含義，也不利于公平交易和公平稅負，會損害銷售方的利益。

其次，從銷售業務流程分析，企業從實現銷售確認收入到收回貨款要經歷一定的時期，對銷售企業而言是先發生貨物銷售，后發生現金折扣。銷售方銷售貨物時按銷售全額確認收入、計算銷項稅額和開具發票。在實際收到銷售貨款后，再按折扣額給購貨方開具發票或單據入賬。現金折扣是無法在開發票時體現出來的，所以在發生時計入財務費用并允許稅前扣除，而不是抵減銷售額而少繳流轉稅。因此，現金折扣是在主營業務收入的基礎上進行的，計算現金折扣時，只能按貨款計算，增值稅不能一起折。

再次，從會計準則的角度講，將銷售企業實際發生的現金折扣以財務費用形式計入當期損益并在所得稅前抵扣，這種方法也充分體現了配比原則。上例中，在不含增值稅的折扣方法下，計入財務費用的現金折扣200元，與商品銷售收入10 000元之比為2%，費用與收入對應配比。如果按照價稅合一作為現金折扣方法處理，則財務費用234元與商品銷售收入10 000元之比為2.34%，不等于現金折扣比例，即費用沒有與收入對應配比。

總之，計算現金折扣以主營業務收入為基數不考慮增值稅的處理方式，能夠鼓勵客戶在一定期間內及時償還貨款從而更好地達到現金折扣的目的；能夠體現“公平稅負”的原則，即銷售方不會因現金折扣而多交增值稅，購貨方也不會因現金折扣而少交增值稅；能夠實現企業會計核算工作的標準化、規范化，增強財務信息的可比性。