關于教育稅替代教育費附加的探討

楊茗

摘要：教育費附加緩解了教育經費的不足，但是征管中存在著不少問題，其征管制度的不足日益顯現。教育費附加經過多年征收，為教育稅的開征打下了良好的基礎。將目前的教育費附加改革為教育稅，應立足于現有規定，保留其合理的成分，在此基礎上充實完善，使之成為適合教育事業發展需要的稅收法律。

關鍵詞：教育費附加；改革；教育稅

中圖分類號：F812.4 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2014）11-0097-01

教育費附加是我國對繳納增值稅、消費稅、營業稅的單位和個人，以其實際繳納的“三稅”稅額為計征依據征收的一種附加費。目前，教育費附加征收以后大部分用于地方基礎教育。隨著經濟的持續發展，教育費附加收入不斷增長，根據2013年國內“三稅”收入決算數測算，教育費附加收入超過1600億元。教育費附加對發展我國地方教育事業，擴大地方教育經費的資金來源，彌補地方財政教育經費投入不足起到了重要的作用。與此同時，教育費附加征管存在的問題也逐漸暴露出來，越來越不能適應教育事業發展的需要。通過 “費改稅”，以規范化的教育稅替代現行教育費附加，強化稅收籌集教育資金主渠道作用顯得尤為必要。本文擬對教育費附加改為教育稅作一探討。

一、教育費附加存在的問題

（一）缺乏獨立的征收對象，征收源泉難以控制，收入不穩定

教育費附加以“三稅”的稅額為計征依據，導致其征收直接受制于“三稅”的征收狀況，收入規模受限制。按照現行稅收征管體制，增值稅、消費稅由國稅部門負責征收，而營業稅和教育費附加由地稅部門負責征收。由于國稅部門和地稅部門之間存在溝通協作機制不健全，征管信息共享不到位的情況，繳納人增值稅和消費稅申報、減免稅等信息地稅部門難以及時掌握，從而造成教育費附加無法及時足額征收，征收效果不理想。

（二）征收依據的法律權威性低于稅法，增加征管難度

一方面，教育費附加的征收主要依據國務院制定的行政法規，其法律層次和權威性低于稅法，征收過程的強制性受到削弱，導致無法應收盡收。另一方面，其附加費的名稱和稅后再征費的征收形式容易造成繳納人的誤解，將其視為政府的亂收費和重復收費行為，從而產生抵觸情緒，影響繳納人繳納教育費附加的積極性。

（三）管理不規范，未按規定專款專用，財政監管力度弱

由于缺乏有效的財政監督，教育費附加在征收上繳時存在入庫不透明，使用時出現撥付不到位的情況。教育費附加雖已納入預算管理，但教育部門在教育費附加的使用上發言權不夠，導致擠占挪用、抵頂教育事業費撥款的現象時有發生，阻礙了教育事業的發展。

二、教育費附加改為教育稅的可行性分析

（一）基礎教育的純公共產品屬性，決定了其所需資金主要應由國家通過征稅解決

公共財政理論認為，為了提供公共產品，政府應采用稅收與收費等形式占有和支配經濟資源。政府采用哪一種形式占有和支配經濟資源，取決于所提供的公共產品的性質。對于提供純公共產品所發生的耗費，政府主要應當通過征稅來補償，而不宜采用收費方式來補償。有鑒于目前教育費附加征收后主要用于基礎教育的現實，基礎教育作為全體國民共享的純公共產品，其所需資金主要應由政府通過征稅來籌措。將教育費附加改為教育稅，是該理論在實踐中的運用，通過發揮稅收特有的功能，將能更好的保證教育經費隨著經濟發展穩定增長。

（二）教育費附加具有稅收的基本特征，完全具備改革為教育稅的條件

強制性、無償性和固定性，是稅收的三大基本特征，也是稅收區別于其他財政收入形式的主要標志。教育費附加在征管過程中主要通過《征收教育費附加的暫行規定》《教育費附加辦稅指南》《中華人民共和國稅收征收管理法》等法律文件予以保障，從有關規定來看，納費人不按規定繳納或者侵占、挪用教育費附加的，可處以滯納金和罰款；追究責任人的行政責任；構成犯罪的，依法追究刑事責任。這體現出強制性特征。納費人所繳納的教育費附加一律納入預算管理，不直接向具體納費人返還，這體現了無償性特征。教育費附加的征收對象、征收比例等內容以行政法規事先規定并相對穩定，這是固定性特征的體現。一種財政收入形式只要同時具備上述三個基本特征，即使其名稱不屬于稅收，實質已具備稅收的屬性。教育費附加事實上已經具備了稅收的基本特征，將其改革為教育稅，順理成章，是順應新形勢下稅制改革的需要。

三、教育稅設計的基本構想

（一）納稅人的確定

按有關規定，凡在中華人民共和國境內繳納“三稅”的單位和個人，均為教育費附加的納費義務人。“三稅”都屬于主體稅種，這些主體稅的納稅人覆蓋面比較廣泛，由此決定了教育費附加的納費義務人是個數量龐大的群體。在將教育費附加改革為教育稅的過程中，為減少改革的阻力，同時也為了確保教育經費籌集的持續性和穩定性，教育稅的納稅人可在原來教育費附加納費人的基礎上產生。由此教育稅的納稅人可確定為：凡在中華人民共和國境內從事生產經營活動并取得銷售收入或營業收入的單位和個人。上述單位應包括各類企業、行政事業單位、軍事單位、社會團體和其他單位。上述個人應包括個體工商戶以及其他中國公民和外國公民。

（二）征稅對象的確定

有一種觀點認為應仿照其他一些國家的做法，將個人的工資薪金所得列為教育稅的征稅對象，以盡可能多地籌集教育資金。2013年個人所得稅收入的62.7%來自工資薪金所得，社會對于工薪階層成為個人所得稅納稅主體一直詬病不斷。在此背景下，如果對個人的工資薪金所得再征收教育稅，其征稅阻力和難度將急劇增加，征管工作將無法順利實施。原教育費附加以“三稅”的稅額為計費依據，這“三稅”都屬于流轉稅，其征稅對象都為流轉額，故教育費附加間接以流轉額為計費依據，其所籌集資金具有由流轉額轉化而來這一特點。由于上述“三稅”是我國普遍征收的稅種，依附于其上的教育費附加也具有普遍征收的特點。在將教育費附加改革為教育稅的過程中，為確保教育資金的籌集不低于原來規模，教育費附加的上述特點應予保留，所以可選擇稅源足、稅基大的流轉額為征稅對象。由此教育稅的征稅對象可確定為：納稅人在中華人民共和國境內從事生產經營活動所取得的銷售收入額和營業收入額。

（三）稅率的確定

稅率是衡量稅收負擔的重要指標，稅率的確定應充分考慮納稅人的經濟承受能力。教育稅造成的稅收負擔如大大超過現行教育費附加的繳納負擔，必然增加教育稅開征的阻力，因此教育稅的稅率可在參照教育費附加征收率的基礎上確定。教育費附加的征收率為3%，這是以“三稅”的稅額為計費依據的名義征收率。如以“三稅”納稅人的流轉額作為教育費附加的間接計費依據，由于“三稅”稅率不一樣，“三稅”納稅人繳納教育費附加的名義征收率換算成實際征收率也各不相同。以哪種實際征收率作為確定教育稅稅率的基礎，主要可看“三稅”中哪種稅對教育費附加的影響最大。根據財政部網站提供的資料，2014年1-6月國內增值稅遠超消費稅和營業稅，前者是后兩者之和的1.1倍，增值稅在“三稅”中所占的比重最大。隨著“營改增”的不斷推進，增值稅所占比重還將進一步增加。可見“三稅”中增值稅對教育費附加的影響最大，以增值稅納稅人繳納教育費附加的實際征收率作為確定教育稅稅率的基礎比較適宜。根據現行規定，增值稅稅率最低為3%（小規模納稅人的征收率），最高為17%，如以增值稅納稅人的流轉額為教育費附加的間接計費依據，則教育費附加的實際征收率最低為0.9‰（3%×3%=0.9‰），最高為5.1‰（17%×3%=5.1‰）。參照以上教育費附加的實際征收率，結合現行教育經費的分配狀況以及納稅人的經濟承受能力，教育稅的稅率可確定為若干檔比例稅率，其下限為1‰，上限為5‰。

（四）收入支配權歸屬的確定

根據收入支配權歸屬的不同，稅收可分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅。教育稅開征的目的在于為地方教育事業發展籌措資金，以擴大地方教育經費的資金來源。從這一目的出發，將教育稅設定為地方稅似乎比較適宜。但是我國各地區經濟條件、稅源情況差異較大，將教育稅作為地方稅由地方政府征管和支配，經濟落后地區能取得的教育稅收入相對少而教育經費缺口相對大，經濟發達地區則相反，不利于縮小地區之間教育水平的差距。而將教育稅收入由中央政府和地方政府按一定比例分成，地方政府分享教育稅收入可以調動其積極性，有利于教育稅的推行和地方教育事業的發展，中央政府分成的教育稅收入可主要用于對經濟落后地區教育的轉移支付，可以縮小經濟發達地區和經濟落后地區之間的教育水平差距，可見將教育稅設定為中央地方共享稅比較符合我國的實際情況。

綜上所述，將教育費附加改革為教育稅是一項需在實踐中逐步探索的系統工程，在改革過程中要綜合考慮各項因素，統籌兼顧。教育費附加改革為教育稅對于理順政府收入分配關系，規范政府收入分配行為，建立與公共財政體制相適應的公共教育財政保障體制具有積極的意義。教育稅的開征使教育資金的籌措納入法制軌道， 必將為教育經費支出提供強大的保障機制。

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