新會計準則背景下收入確認的變化與企業盈余管理

王家權

【摘 要】盈余管理在我國企業尤其是上市公司的財務管理中較為普遍，而收入確認對于企業的盈余管理具有重要的作用。本文擬從新會計準則背景下探究收入確認變化及對企業盈余管理帶來的影響。

【關鍵詞】會計準則；收入確認；盈余管理

收入能否確認、何時確認以及確認多少是財務會計中的一大難題，也是一些企業用以“粉飾報表”和財務造假的常用方法，因為收入的確認和計量會涉及企業損益的計算，最終影響各利益集團的決策。新準則收入確認的變化勢必會對企業盈余管理產生影響。接下來就探討新準則下收入確認的變化及相應對盈余管理產生的影響。

一、概念的變化

在舊的會計準則中對收入概念的定義：企業在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業的資產等日?；顒又兴纬傻慕洕婵偭魅?。在新的會計準則中，收入的定義，收入是指企業在日常的活動中獲得的、會導致企業所有權益增加的、與所有者投入與資本無關的經濟利益總收入。強調流入僅指導致所有者權益增加的部分，投資者出資所導致的流入不在其中，突出了“會導致所有者權益增加”是收入的基本特征。

二、收入確認的條件發生變化對盈余管理的影響

新的會計準則對于商品收入的確認條件由舊準則四項增加了一項。將舊的準則的第四項“相關的收入和成本能夠進行可靠地計量”，細化成新準則中的兩項：收入的金額能夠可靠地計量；相關的已經發生或者是將要發生的成本能夠可靠地計量。新準則在“經濟利益流入”這一表達上將“能夠流入”改為“很可能流入”。相關的經濟利益很可能流入企業指銷售商品價款收回的可能性大于不可能收回的可能性，即至少超過50%。強調可能性“很”，體現了收入確認更為謹慎，以防止將一些不確定性的收入確定為收入。

三、收入確認的時間發的變化對盈余管理的影響

對于收入確認時間的變化主要體現在分期收款銷售情況下，由原準則中根據合同約定的收款日期改為在滿足收入確認的條件時就應當按照應收的合同或協議價款的公允價值確定收入金額。對分期收款銷售商品業務，在舊準則下收入的確認，企業可以通過合同約定的收款日期確認收入從而將該部分銷售利潤放置在不同的會計期間以到達操縱會計利潤的目的。但是在新準則下，這種業務中商品已交付給購貨方，通常表明與商品所有權有關的風險和報酬已經轉移給購貨方，在滿足收入確認的其他條件時就應當一次確認收入，從而規避了利用時間差人為操作利潤的機會。

四、計量方式在采用上的差別對盈余管理的影響

在舊準則中對于計量規定“收入應按企業與購貨方簽訂的合同或協議金額或雙方接受的金額確定”，即計量采用名義金額；但是在新的準則中則采取了公允價值模式入賬。名義金額主要是指依照企業與購貨方簽訂的合同或協議的金額進行計量；公允價值模式企業應當按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應收的合同或協議價款不公允的除外，價款不公允不應確定為收入金額。也就是說，如收入的名義金額與其公允價值差額較小，可按名義金額計量；如收入的名義金額與其公允價值差額較大，應按公允價值計量。我國的市場經濟尚不成熟，只能在一定程度上謹慎地使用公允價值模式。要識別公允價值方面的盈余管理，就要盡可能地找出并關注與企業商品或資產的市場價格或同行業相類似的市場價格。這就要求市場信息通暢，企業披露的公允價值的信息完整、及時等。但是，企業經營行為是受市場變化的，企業的每單交易價格不可能一致的，也不可能做到一致，例如，銷售給同一地區的同一商品，可能因收款條件，交易數量等出現價格波動。只要不出現現行增值稅條例中規定的情形：納稅人銷售貨物或者應稅勞務的價格明顯偏低并無正當理由，主管稅務機關就不會核定其計稅銷售額。這就給利潤空間大的行業提供了盈余管理的操作空間。

同樣，企業為了盈余管理的需要，某項資產根據行情評估其市場價值高于賬面價值，利用售后租回方式以公允價值達成交易，那么就可以確認一筆現時的利潤，以達到粉飾當期利潤表的目的。

五、按實際利率法攤銷與盈余管理

按實際利率法進行攤銷是新準則的又一亮點。具體涉及到收入準則中具有融資租賃性質的分期收款銷售商品下未實現融資收益的分攤，未實現融資收益需通過實際利率法在以后各期進行分攤。這里實際利率就是將應收的合同或協議折現為商品現銷價格時的折現率，實際利率法下要求合理地估計攤銷期和實際利率，而要做到準確估計對企業會計人員來說難度本身就很大。假如，以后各期是以年金的形式支付，要計算實際利率，先根據公式（P/A，i，n）=p/A確定年金現值系數，再查年金現值系數表。當n一定時，年金現值系數與實際利率i成反向變動。企業可以通過一紙協議來安排應收的合同或協議價款與商品現銷價格公允價值之間的差額來調節本期的收入和以后各期應確認的收益，因而也就給盈余管理留下余地。

六、結束語

新會計準則的施行，使得我國企業收入的確認和計量更加規范，有助于如實反映企業的生產經營成果，準確核算企業實現的收益。新準則的很多理念和做法與中國以前實施的會計規定和實務有相當大的差異，要求財務人員轉變觀念，除了依賴制度規定，更多的需要獨立判斷，以求財務報表能夠更加真實、公允地反映企業的價值。新會計準則的實施也是對財務人員一次重大考驗，財務人員要加強對新會計準則的學習和培訓，理解和掌握新準則的精神，學好、用好新會計準則，以預防和降低財務風險和不當盈余管理帶來的風險。

參考文獻：

[1]企業會計制度第5章收入

[2]企業會計準則講解2010第15章收入