西方管理控制十年研究綜述

季侃 戴文濤

摘要：文章從研究方法的角度對1999年～2009近十年間在國際頂級期刊發表的119篇有關管理控制研究的文獻進行了綜述。研究表明，十余年來，調查問卷法的研究最為常見，其次分別是案例研究或實地研究、檔案式研究、分析性模型研究和規范性分析，而實驗研究則是空白。此外，近年來關于管理控制的研究逐漸增多，成為一個熱點問題。文章的研究或對系統地認識西方管理控制的研究方法有所幫助。

關鍵詞：管理控制；文獻綜述；研究方法

進入21世紀之后，傳統的農業經濟、工業經濟正被一種新的經濟形態——知識經濟所取代。從一定程度上講，21世紀是知識經濟時代、信息技術飛速發展和全球經濟一體化的時代，是一個嶄新的時代。新的經濟環境會促使新的經濟現象出現，而研究方法是指在研究中發現新現象、新事物，或提出新理論、新觀點，揭示事物內在規律的工具和手段。管理控制研究作為一個新興主題，關注的是管理者影響組織中其他成員以實現組織戰略的過程，在國外已經得到了廣泛的研究。那么，在新世紀面臨的經濟環境下，管理控制的研究方法又會呈現出那些新的特點？為了解答這一問題，本文通過選取近年來國際頂級期刊中與管理控制相關的文獻進行歸納和分析。

一、 研究方法的重要性以及對研究方法的分類

研究方法作為一個研究領域的“鑰匙”，它是人們在從事科學研究過程中不斷總結、提煉出來的。對于某一研究領域來說，研究方法是極其重要的。然而由于人們認識問題的角度、研究對象的復雜性等因素，加之研究方法本身處于一個不斷地相互影響、相互結合、相互轉化的動態發展過程中，故對于研究方法的分類很難有一個完全、統一的認識。從哲學層面上講，方法論，就是人們認識世界、改造世界的一般方法，是人們用什么樣的方式、方法來觀察事物和處理問題。休謨指出，人們不能從“是”的命題推斷出“應該是”的命題，這一論斷被布萊克貼切地命名為“休謨鍘刀”，即純事實的描述性說明憑借其自身的力量只能引起或包含其他事實的描述性說明，而不能引出做某事的標準、道德準則或規定。根據“休謨鍘刀”，事實領域與評價領域之間存在著合乎邏輯的嚴格區分，關于“是”和“應該是”這兩種知識體系之間存在著明確的界線，這也成為人們公認的區分規范研究和實證研究的基本標準。

規范研究是研究經濟活動“應該是什么，應當怎么樣”，或者說研究社會經濟問題“應該怎樣解決”等這一類的問題，它涉及倫理標準和價值判斷問題。與之相對的是實證研究方法，是按照事物的本來面目來描述事物，說明研究現象“是什么”，或者說，實證研究就是揭示有關經濟變量之間的關系和經濟活動的原因與結果，以及各經濟變量之間的因果聯系。實證研究方法的主要特點，是通過對客觀存在物的驗證來概括和說明已有的結論是否正確。它的主要作用或者說重點是“說”清楚事物的來龍去脈，進而做出事物究竟是什么或者是什么樣的結論。實證研究往往需要搜集反映經濟現象的數據，一般來說，根據數據收集的方法的不同，可以將實證研究分為五種，即實驗室實驗（Laboratory Experiments）、實地實驗（Field Experiments）、實地研究或案例研究（Field Studies or Case Studies）、問卷調查研究（Survey Research）和檔案式研究（Archival Research）。潘飛、沈紅波、王悅（2006）也將實證研究方法分為問卷調查、檔案研究、實地/案例研究、實驗研究和綜合的研究方法。杜榮瑞等（2009）在對管理會計、管理控制等方面研究的文獻進行了述評，在按照研究方法對文章進行分類時，主要分了以下幾類，規范分析/概念性研究、案例研究、調查研究、以數據庫為基礎的實證研究以及分析性模型研究五類。

本文在按照研究方法對所搜集的文獻進行歸納整理時，主要是借鑒于上述的分類方法，并結合所搜集文獻的特點，將研究方法具體分為以下幾種，即規范性分析、實驗研究、實地研究、案例研究、檔案式研究、分析性模型研究。

二、 期刊與文獻的選擇

目前，國外直接以管理控制命名或期刊名中直接含有管理控制字樣的期刊幾乎沒有，為了了解關于管理控制研究的文獻以及這些文獻所在的期刊，我們進行了以下工作。我們主要選取了90年代后與管理控制研究最相關的文獻，這些文獻題名或關鍵字中一般會含有“Management Control”的字樣。因此，在選取文獻時，主要采用的方法是以“Management Control”為主題或關鍵詞在外文數據庫中進行搜索。經過檢索，共計得到文獻79篇，涉及的到的期刊有31種，有很大一部分期刊只有一篇符合要求的文獻。如表1所示，對于某一種期刊，如果有兩篇或兩篇以上的文獻，我們在歸類時視其將其單獨列出。否則，將其歸為其他。

通過這種簡單的文獻整理，我們發現文獻標題（或關鍵詞）中直接包含“Management Control”字樣的文章較少，并且主要集中在三種雜志中（《Journal of Management Accounting Research》，《Management Accounting Research》以及《Accounting，Organizations and Society》），這三個雜志也是。這三種期刊的文獻所占的比例共計62.03%，三種期刊以外的其他文獻在各個期刊的分布比較散，每個期刊只有1-3篇。這三個期刊的相關文章代表了管理控制研究的前沿，本文選取了這三個期刊1999年～2009年間所有的管理控制研究文獻。

三、 按照研究方法對文獻的分類

表2列示了按研究方法對樣本文獻的分類，近十年來，通過調查問卷的方式進行的研究是最多的，并且最近一段時期逐漸增多，其次分別是案例研究或實地研究、檔案式研究、分析性模型研究和規范性分析，而實驗研究則是空白，這主要也是由管理控制研究的特點決定的。

1. 規范性研究。規范性研究的文獻往往在提出論點或觀點的過程中沒有使用數據或模型，而主要側重于理論上的闡述。有關規范性研究的文章主要涉及業績評價、戰略和風險管理等主題。Otley（1999）從管理控制系統運行的角度研究了業績評價；Covaleski（2003）則是研究了激勵系統、信任和戰略變化與業績評價的關系；Hansen（2003）以及Covaleski（2003）則是分別對探討了與預算相關的問題； Miller等（2008）是研究了會計、企業科層與風險管理的關系。

2. 實地研究或案例研究。實地研究者是事先不形成待檢驗的假設就開始研究，而且常常是從正在進行的活動過程中發現有意義的事情，而這些事情是事先難以預知的，通過對認為是有意義的事情進行反復、深入地觀察和實地調查后才形成觀點。所選的目標文獻中，采用實地研究法的主要涉及到有關業績評價的方面。由于研究所涉及的問題因公司而異，并且對公司來說具有一定的機密性，因此往往采用實地研究法。而案例研究采用的方法是對單個或多個組織中自然狀態下的政策、實務、人員、組織結構及背景進行觀察的基礎上進行的研究。采用案例研究的文獻主要涉及到業績評價、企業戰略和預算三個主題。實地研究和案例研究與有一定的相似性，它們研究的組織數量比較少，一般是1個～2個。Carlin等（1990）研究了基于產出的管理以及業績管理，Masquefa等（2008）則是研究了企業管理層對業績評價指標的使用，Modell（2001）研究了制度層面上的業績評價。Marginson等（1999）以英國電話公司為例，研究了預算控制系統的一些程序；Parker（2002）則討論政府部門中的預算問題，Collier等（2002）研究了預算過程中存在的風險。Bruining等（2004）研究了管理層收購中的管理控制系統與戰略變化問題。

3. 分析性模型研究。分析性模型研究使用數學方法通過建立模型或通過優化方法尋求最佳解決方案。采用分析性模型研究的文獻主要涉及到業績評價、管理層激勵和預算三個主題。Smith（2002）通過設計了復雜的代理模型研究了業績評價非財務的指標的使用情況；Arya（2005）則是通過模型比較了標準的業績評價指標與自定義指標的差別， Rouse等（2002）研究了整合的業績評價系統的建立。Chen和Leng（2004）設計了一個包含道德風險和逆向選擇的混合模型來經理人市場薪酬與業績的敏感性程度；Zhang（2003）探討了互補性、任務安排與激勵的關系。

4. 檔案式研究。檔案式研究的數據來源于檔案資料，如股票價格和會計數據等，這些資料通常來自于證券報刊雜志或是專業的數據庫。絕大多數實證研究屬于檔案式研究，所以在西方會計學者通常把實證研究等同于檔案式研究。采用檔案式研究的文獻主要集中在業績評價、管理層激勵以及預算三個主題。Lovata和Costigan（2002）則是分析了使用經濟附加值作為業績評價指標的企業的使用狀況。Smith和Wright（2004）研究了客戶忠誠度與業績之間的關系，Dikolli和Sedatole（2007）研究了對業績評價中具有前瞻性的非財務信息含量的提高；Callen（2008）研究了代理模型中激勵-行為-業績這一鏈接，Conyon和Lerong（2004）分析了美國企業中薪酬委員會與CEO的薪酬激勵之間的關系。Sharma（2002）探討了環境維度、規模與結構對預算控制系統的不同影響，Upton（2009）研究了社會價值取向與預算水平對團隊業績和業績變量的影響。

5. 問卷調查。問卷調查法也稱問卷法，它是調查者運用統一設計的問卷向被選取的調查對象了解情況或征詢意見的調查方法。問卷調查是一般是以書面提出問題的方式搜集資料的一種研究方法。研究者將所要研究的問題編制成問題表格，以郵寄方式、當面作答或者追蹤訪問方式填答，從而了解被試對某一現象或問題的看法和意見。問卷法的運用，關鍵在于編制問卷，選擇被試和結果分析。使用問卷調查法的文獻主要集中在業績評價、管理層激勵、企業戰略以及預算四個主題。Malina等（2001）研究了平衡積分卡的有效性，Kennedy等（2001）研究了作業成本法對企業業績的影響。Fessler（2003）探討了貨幣性激勵、由此使工作具有的吸引力以及業績之間的關系，Alexander （2007）則討論了財務激勵和社會激勵的不同作用。Naranjo-Gil（2006）探討了高級管理層是如何通過管理會計系統來提高戰略的，Kober等（2007）研究了管理控制機制與戰略之間的相互關系。Walker等（1999）研究了基于預算激勵報酬計劃對管理層預算行為的影響，Fisher等（2003）則探討了基于預算的契約，預算水平與團隊業績的關系，Hansen（2004）則是探究了預算的多重層面。

四、 不同時期所采用的研究方法

表3列示了不同時期所樣本文獻所采用的研究方法，可以看出，近十年來，采用檔案式研究、案例研究或實地研究以及問卷調查研究的文獻幾乎每年都有，但是使用案例研究或實地研究的文獻近年來逐漸減少，而檔案式研究和問卷調查研究的文獻近年來逐漸增多。分析性模型研究也有增多的趨勢，而規范性分析則相對較少。

五、 結語

管理控制的目的是使戰略被執行，從而使組織的目標得以實現，它強調的是組織的戰略執行能力，對于企業的長期發展至關重要。雖然有關管理控制的研究在國外已經逐漸成為一個熱點問題，但其在國內的研究尚處于起步階段。本文希望通過上述研究，能夠使得我們隊西方管理控制的研究方法有一個系統的認識，并對我國管理控制的進一步研究有所幫助。

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基金項目：國家社會科學基金項目“企業內部控制綜合評價模型與中國上市公司內部控制質量研究”（項目號：12BGL032）。

作者簡介：季侃，瓊州學院旅游管理學院講師，東北財經大學管理學博士；戴文濤，云南財經大學商學院教授，南開大學管理學博士后。

收稿日期：2014-07-11。