我國稅收超重負擔的變化趨勢、成因及對策

王筱紅

內容摘要：文章以稅收平滑模型為理論研究框架，測算1998-2012年我國實際稅收扭曲程度，從而分析我國稅收超重負擔的變化趨勢，并認為當前我國稅收超重負擔已日趨脫離實際水平，稅收對經濟的扭曲程度日益加大。接下來文章以此變化趨勢現狀為基礎，分析了引致我國稅收超重負擔產生這種變化趨勢的主要原因。最后，結合我國實際，提出緩解我國稅收超重負擔的有益路徑。

關鍵詞：稅收超重負擔 趨勢 成因 路徑

問題的提出

稅收是我國財政體系中最重要的角色之一，在財政平衡乃至國民經濟發展中都居于舉足輕重的地位。根據稅收經濟理論，稅收一方面使納稅人產生稅收負擔，另一方面也會影響納稅人的行為，對社會資源的有效配置帶來一定影響。從負面的角度講，稅收可能使社會福利產生損失，這種損失就是稅收超額負擔。相關研究表明，只要涉及征稅，則必然會產生稅收超重負擔。稅收超重負擔作為一類使社會人成本相對提高的因素，它的增加將對社會生產帶來一定壓力。正是由于這種負面作用，如何尋求有效方法降低稅負，也就成為稅收領域研究的一大重點。對于稅收超重負擔，只能通過一定途徑令其降低，而無法使其完全消除。一般而言，稅收產生的替代效應對納稅者的行為選擇產生影響，但稅收產生的收入效應則不對納稅者行為產生影響。在現實生活中，稅收的收入效應和替代效應往往是同時存在的，比如所得稅會引起納稅者在勞動和閑暇之間進行選擇，因而也存在替代效應。因此，當政府對社會進行征稅時，也就自然而然產生了一定的稅收超重負擔。

國內外學者對稅收超重負擔特征、稅收超重負擔的變化趨勢及產生的機理等方面進行研究，且很多研究是從分析稅收超重負擔的大小展開的。對于稅收超重負擔大小的度量，首先是以局部均衡分析為基礎的，后來不斷擴展為動態一般隨機均衡研究，這一期間的代表學者有Harberger（1962）、Scully（1995）等。國內雖然也曾有學者采用一般均衡方法對我國的稅收超重負擔進行度量，但考慮到這種方法需做較多假設，而目前我國稅收體制尚不完善，因此采用該方法難免存在矛盾。但可幸的是，學者Barro（1979）提出一種稅收平滑模型，研究稅收對國民經濟的扭曲程度，為后來的研究提供了有效方法。本文采用Barro的稅收平滑模型，對我國稅收超重負擔的特征及對宏觀帶來的扭曲效應進行定量分析，并以此為基礎，分析這種現狀的原因及發展路徑。

理論研究框架

著名經濟學家Barro通過研究總結了稅收平滑模型的理論框架，研究認為稅收能通過對投資和勞動力要素產生作用，從而使經濟發生扭曲，進而提高經濟發展所需的成本。Barro在提出稅收平滑模型時，首先做出如下假設：一國的產出水平Y、利率水平r和政府購買G都是保持不變的，政府通過稅收T來滿足其預算約束和扭曲成本的最小化。現假定稅收增加Tt時產生的扭曲成本表示如下：

Ct = Yt f（Tt / Yt） （1）

其中，Ct表示t期的扭曲成本，上式表明了扭曲成本相對于產出水平，是稅收-產出比的函數，且扭曲成本的變化幅度大于稅收-產出比。對于函數f而言，有f（0）= 0，f`（·）> 0，f``（·）> 0。

根據政府選擇稅收的方向，即滿足扭曲成本最小，得到如下約束條件：

（2）

現假設政府在t期的稅收減少量為ΔT，于是為滿足約束條件，政府在后一期需增加（1+r）ΔT的稅收，且其余時期的稅收保持不變。若政府開始時的稅收政策已經最優，那么稅收變化對以上目標函數的邊際影響等于零，此時稅收變化的邊際收益必然等于邊際成本。通過等量變換，可得到如下平衡條件：

f`（Tt / Yt）= f`（Tt+1 / Yt+1） （3）

由于f``（·）> 0，因此f`（·）是單調函數，因此根據式（3），有

Tt / Yt= Tt+1 / Yt+1 （4）

根據以上模型推理可知，稅率的提高將導致經濟變動的邊際成本提高，因此政府在決策時應保證稅率相對平滑，以保證經濟的穩定發展。而當財政支出占經濟總產出的比重預期產生變動時，政府有必要實施財政盈余或財政赤字的政策，此時政府應通過平滑稅率，以滿足必要的財政收入，保證經濟效率穩定。根據之前所做假設，稅收超額負擔的變化速度快于稅負變化，因此通過降低稅率可以加快稅收超重負擔的縮減速度。當稅收平滑時，稅收超重負擔將隨著宏觀產出水平的提高而同步提高。因此，經濟水平的提升必然意味著政府稅收需承擔的超重負擔也出現一定的增加。

我國稅收超重負擔的變化趨勢分析

以Barro的稅收平滑模型為基礎，對我國的稅收超重負擔進行定量測算。首先，為使抽象模型具體化，參考相關文獻，這里假設稅收扭曲成本與稅率成二次曲線關系。于是，根據稅收扭曲成本公式，測算我國不同時期稅收超重負擔的相對變化率，從而得到我國稅收超重負擔的變化趨勢。

基于研究樣本的代表性，本文選取1998-2012年我國的宏觀時序數據，同時選擇1998年為基期，將基期的相關指標變化率設為“1”。計算過程涉及產出水平和稅收兩個變量，數據均來源于《中國統計年鑒2013》。計算結果見表1。

這里，t期的稅率變化率即為t期稅率與基期稅率之比，t期的稅收扭曲成本變化率即為t期稅收扭曲成本與基期稅收扭曲成本之比，t期的平滑稅收扭曲成本變化率即為平滑稅收條件下t期的稅收扭曲成本與平滑稅收條件下基期的稅收扭曲成本之比。

由表1可知，雖然我國宏觀稅率不斷上升， 2012年宏觀稅率是1998年的1.93倍，但是相對我國稅收扭曲成本的變化而言，宏觀稅率的變化率就顯得非常平穩。2012年我國實際的宏觀稅收扭曲成本變化率達到22.93，是宏觀稅率變化率的11.87倍，即遠高于宏觀稅率的增長速度。由此可見，我國稅收對國民經濟的扭曲日益加劇，若不對其采取合理措施調整，那么稅收超重負擔將進一步擴大，稅收對我國經濟的扭曲也將日益加劇。endprint

為更直觀地描述我國稅收超重負擔的程度及變化趨勢，對宏觀稅率變化率、實際稅收扭曲成本變化率、平滑稅收扭曲成本變化率進行比較（見圖1）。由圖可知，當宏觀稅收-產出比保持一定條件時，稅收對國民經濟的扭曲變化幅度非常小，基本保持在平穩狀態，且這種扭曲程度只與宏觀經濟水平的變化保持同步。但實際情況下，宏觀經濟水平的提高以稅收超重負擔擴大為代價，因而宏觀經濟的增長導致稅收超重負擔陡然增加。從1998年至2012年這14年期間，我國稅收扭曲成本變化率一直處于高速增長階段，與平滑稅收扭曲成本變化率的差距也不斷拉大。綜合圖1，可以清晰地得到以下結論：1998年至2012年這14年期間，我國實際稅收的扭曲程度與平滑稅收扭曲程度已呈現加速分離態勢，我國稅收超重負擔已日趨脫離實際水平。

我國稅收超重負擔變化的成因分析

引起我國稅收超重負擔變化的因素很多，為便于分析，筆者通過歸納，提出以下主要影響因素：

（一）國民經濟水平不斷提高，是國內稅收超重負擔擴大的基礎

根據Barro稅收扭曲成本模型可知，產出水平是影響稅收扭曲成本的重要因素，這也表明了經濟水平的提高將對稅收扭曲成本帶來影響，從而影響稅收超重負擔。隨著國內經濟的快速增長和稅基的不斷提高，我國稅收效應波及的范圍也進一步擴大，因此稅收超重負擔也相應提高。在其他條件保持不變的前提下，我國稅收超重負擔的提高與國民經濟增長存在一定的數量關系。從效率的角度講，這種稅收超重負擔實際上就是我國政府征稅過程中的一種效率付出。

基于我國的宏觀數據，以稅收扭曲成本變化率為被解釋變量（簡寫為rrt），以國民經濟水平Y為解釋變量，構建計量模型并進行回歸估計，結果如下：

rrt =-122.0925 + 10.6452 ln Yt （5）

（-9.8745） （10.5041）

擬合度值：0.9045，F值：110.3354。

由回歸結果可知，國民經濟水平提高為稅收超重負擔帶來明顯的推動作用，而且該回歸系數達到10.6452，且在1%的顯著性水平上顯著，表明國內國民經濟水平對稅收超重負擔產生較明顯的乘數效應。

（二）稅收水平快速提升，是國內稅收超重負擔擴大的內在原因

通過Barro的稅收扭曲成本模型可知，稅收的超常增長是稅收超重負擔擴大的重要影響因素，而且稅收超常增長速度是稅負超重負擔擴大的一個內生因素，因此稅收超常增長是稅收超重負擔擴大的內在原因。基于我國的宏觀數據，以稅收扭曲成本變化率為被解釋變量，以宏觀稅率變化率為解釋變量（簡寫為trt），構建計量模型并進行回歸估計，結果如下：

rrt= -25.9168 + 22.6136 trt （6）

（-6.5418） （8.6118）

擬合度值：0.8509，F值：74.1637。

由回歸結果可知，稅率變化率的提高也為稅收超重負擔帶來明顯的推動作用。該回歸系數達到22.6136，且在1%的顯著性水平上顯著，表明稅率變化率每提高一個百分點，將顯著地推動稅收扭曲成本提高22.6136個百分點，這個經驗結果較有利地支持了“我國稅收水平的快速提升是國內稅收超重負擔擴大的內在原因”這一論斷。

（三）國民經濟結構不斷調整，是國內稅收超重負擔擴大的主要動力

目前，國內經濟結構日益調整，產業結構不斷優化，表現為第一產業比重大幅減少，第二產業比重穩中有動，第三產業比重明顯上升。同時眾所周知，第二產業、第三產業在我國國民經濟中的地位非常高，稅收的主要稅種（包括營業稅、增值稅、企業所得稅等稅種）都來源于這兩大產業，尤其是第三產業，其經濟附加值高于第二產業，因此它的發展必然推動稅收快速增長，從而助推了稅收超重負擔增長。分別以第三產業增加值占GDP比重（簡寫為servicet）、第一產業增加值占GDP比重（簡寫為agrit）為解釋變量，稅收扭曲成本變化率為被解釋變量，構建計量模型并進行回歸估計，結果如下：

rrt=-100.1366+2.6227 servicet （7）

（-3.8675） （4.1553）

擬合度值：0.7927，F值：59.3022。

rrt = 36.3245-2.2810 agrit （8）

（5.2133） （-4.4570）

擬合度值：0.6400，F值：23.1066。

由回歸結果可知，第三產業比重的不斷提高，對國內稅收超重負擔具有顯著的正向推動作用；而農業比重的不斷降低，也較明顯地引致了國內稅收超重負擔額擴大（因為農業比重的系數顯著為負）。由此可見，產業結構的不斷調整和優化，也是助推國內稅收超重負擔擴大的重要原因。

（四）國家稅收征管水平的強弱，是影響稅收超重負擔的重要因素

根據經濟學理論，在稅負一定的前提下，稅收征管水平的高低與宏觀稅負之間存在緊密聯系。從我國的實際出發，1994年實行新稅制以來，雖然政策變動有松有緊，但宏觀稅負卻持續增加，因而對稅收超重負擔的擴大帶來重要影響。這個事實充分表明，國家稅收征管水平是稅收超重負擔擴大的一個重要原因。

緩解我國稅收超重負擔的路徑

稅收超重負擔的擴大具有其合理性，并不是只有負面影響，而迫切需要解決的是使稅收超重負擔處于一個合理的位置，在可行的基礎上盡量減少稅收超重負擔，盡量消除其負面影響。

目前，我國宏觀稅負相對較高，稅負的上升不僅導致超額稅負增速上升；還導致效率損失超常增長。根據上文對我國稅收超重負擔的定量分析可知，當前我國稅收超重負擔日益加大，稅收對國民經濟的扭曲程度進一步加劇。顯然，這對我國經濟的可持續發展和民生的改善都是相當不利的。特別是當前我國正提倡區域一體化和城鄉一體化，實現融合發展，稅收超重負擔引致的經濟效率損失將直接削減融合效率，從而放緩一體化進程。因此，我國稅負的未來發展應選擇稅負平滑的路徑，防止稅負出現大幅上升的現象。這一方面是由于目前我國的宏觀稅收負擔已經突破合理界線，呈現“過高”特征，另一方面是由于我國宏觀稅收負擔的進一步提升，將直接導致稅收超重負擔以更快的速率提升，也就是我國稅收對經濟社會帶來的效率損失也將出現超常的增長。結合我國稅收超重負擔的基本變化特征及其成因，本文提出緩解我國稅收超重負擔的發展路徑：endprint

（一）優化稅制結構，縮短稅負差異

通過優化稅制，降低稅收超額負擔，在我國仍有較大的改善空間，在目前以及今后的一段時期內，我國基本能夠通過優化稅制，以降低超重負擔稅負。但為了提高稅制結構優化效率，有必要通過政府引導，對市場加以規范。稅負應根據區域經濟發展具體的情況征收，對稅負高且經濟發展落后的區域予以扶持。進一步優化稅制結構，對現有的轉移支付制度進行完善，健全我國區域稅負制度。對于我國稅制結構優化應從三個方面著手：一是以減稅為主以增稅為輔，考慮到我國現行的情況，應刺激民間投資，輔助中小微型企業發展，調整我國企業結構，促進區域就業；與此同時，根據區域經濟及社會環境的具體情況，適當增收環境稅、碳稅以及社會保障稅等新稅種。二是拓寬稅基實現增收，將優化稅制、強化征管與擴大稅基相結合，降低我國稅收赤字，在拓寬稅基的基礎上實現增收。三是以稅收中性為導向，將稅負降到既不導致經濟增長出現負面影響，也不會刺激經濟過度膨脹，形成良好的稅負機制。

（二）發展第三產業，擴大稅收來源

雖然第三產業發展是助推國內稅收超重負擔的重要動力，但第三產業發展又是經濟轉型發展的一大趨勢，因此要充分發揮第三產業的優勢，并用轉嫁稅負的觀點看待問題。第三產業作為附加值較高的產業，是增稅的主要來源。發展第三產業是提高稅收的重要途徑，前文實證分析也證明第三產業比重對稅收提高具有顯著影響。第三產業對稅收的貢獻較大，作為高稅負的產業，第三產業不僅能夠增加經濟生產總額，而且能夠提高人民的生活質量。因此，我國各級政府應充分利用這一稅源，發展第三產業，提高第三產業比重。在優化產業結構的同時，優化稅源結構，提高稅源實力，不斷擴充財稅力量，緩解政府財稅壓力也相對減輕居民的稅收負擔，優化稅負結構。這類稅收的增加有利于政府將更多資金投入公共服務事業，促進資源進一步優化。

（三）強化稅收管理，降低稅收流失

稅負的公平不僅體現在稅法、稅制上，還體現在稅收管理上。我國征稅管理人員應做到應收盡收，提高稅收管理水平，減少偷稅漏稅行為，降低稅收的流失。實施科學化、精確化的管理方法，建立高科技的稅收管理平臺，強化稅收征收管理，明確征稅對象及征稅稅率。對于偷稅漏稅行為應當嚴懲，增加偷稅漏稅行為的機會成本，嚴厲打擊偷稅漏稅行為。調整稅收負擔及稅制結構，避免稅收流失。

（四）改革考核機制，轉變政府職能

我國政府應摒棄GDP績效觀，扭轉宏觀稅負與地方政府的商業化趨向，改革考核機制，轉變政府職能。過大的財政支出沖擊必定會增加經濟的稅收負擔，因此要合理控制財政收入與財政支出，從根本上扼制過大的財政支出行為。同時，各級政府應合理劃分事權和財權，提高我國公共支出效率，增加公共設施建設和公共用品投入，轉變政府職能，提高稅負的利用效率。

參考文獻：

1.Harberger， A C. The Incidence of the Corporation Income Tax[J]. Journal of Political Economy， 1962， 70（6）

2.Scully G.W. The “Growth Tax” in the United States[J]. Public Choice， 1995（85）

3.Barro， R J. On the Determinatin of Public Debt[J]. Journal of Political Economy， 1979， 87（10）

4.蔣秋菊.我國經濟增長、宏觀稅負與稅收彈性分析[J].商業時代，2013（19）

5.賈明琪，付春香，李秉文.新形勢下的宏觀稅負問題探討—基于稅收平滑線模型的分析[J].稅務與經濟，2006（2）

6.烏蘭.產業結構視角下中國稅收超GDP增長問題研究[J].內蒙古大學學報（哲學社會科學版），2010（4）

7.李普亮，賈衛麗.稅收負擔擠出了居民消費嗎—基于中國省際面板數據的實證研究[J].經濟學家，2013（6）endprint

（一）優化稅制結構，縮短稅負差異

通過優化稅制，降低稅收超額負擔，在我國仍有較大的改善空間，在目前以及今后的一段時期內，我國基本能夠通過優化稅制，以降低超重負擔稅負。但為了提高稅制結構優化效率，有必要通過政府引導，對市場加以規范。稅負應根據區域經濟發展具體的情況征收，對稅負高且經濟發展落后的區域予以扶持。進一步優化稅制結構，對現有的轉移支付制度進行完善，健全我國區域稅負制度。對于我國稅制結構優化應從三個方面著手：一是以減稅為主以增稅為輔，考慮到我國現行的情況，應刺激民間投資，輔助中小微型企業發展，調整我國企業結構，促進區域就業；與此同時，根據區域經濟及社會環境的具體情況，適當增收環境稅、碳稅以及社會保障稅等新稅種。二是拓寬稅基實現增收，將優化稅制、強化征管與擴大稅基相結合，降低我國稅收赤字，在拓寬稅基的基礎上實現增收。三是以稅收中性為導向，將稅負降到既不導致經濟增長出現負面影響，也不會刺激經濟過度膨脹，形成良好的稅負機制。

（二）發展第三產業，擴大稅收來源

雖然第三產業發展是助推國內稅收超重負擔的重要動力，但第三產業發展又是經濟轉型發展的一大趨勢，因此要充分發揮第三產業的優勢，并用轉嫁稅負的觀點看待問題。第三產業作為附加值較高的產業，是增稅的主要來源。發展第三產業是提高稅收的重要途徑，前文實證分析也證明第三產業比重對稅收提高具有顯著影響。第三產業對稅收的貢獻較大，作為高稅負的產業，第三產業不僅能夠增加經濟生產總額，而且能夠提高人民的生活質量。因此，我國各級政府應充分利用這一稅源，發展第三產業，提高第三產業比重。在優化產業結構的同時，優化稅源結構，提高稅源實力，不斷擴充財稅力量，緩解政府財稅壓力也相對減輕居民的稅收負擔，優化稅負結構。這類稅收的增加有利于政府將更多資金投入公共服務事業，促進資源進一步優化。

（三）強化稅收管理，降低稅收流失

稅負的公平不僅體現在稅法、稅制上，還體現在稅收管理上。我國征稅管理人員應做到應收盡收，提高稅收管理水平，減少偷稅漏稅行為，降低稅收的流失。實施科學化、精確化的管理方法，建立高科技的稅收管理平臺，強化稅收征收管理，明確征稅對象及征稅稅率。對于偷稅漏稅行為應當嚴懲，增加偷稅漏稅行為的機會成本，嚴厲打擊偷稅漏稅行為。調整稅收負擔及稅制結構，避免稅收流失。

（四）改革考核機制，轉變政府職能

我國政府應摒棄GDP績效觀，扭轉宏觀稅負與地方政府的商業化趨向，改革考核機制，轉變政府職能。過大的財政支出沖擊必定會增加經濟的稅收負擔，因此要合理控制財政收入與財政支出，從根本上扼制過大的財政支出行為。同時，各級政府應合理劃分事權和財權，提高我國公共支出效率，增加公共設施建設和公共用品投入，轉變政府職能，提高稅負的利用效率。

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6.烏蘭.產業結構視角下中國稅收超GDP增長問題研究[J].內蒙古大學學報（哲學社會科學版），2010（4）

7.李普亮，賈衛麗.稅收負擔擠出了居民消費嗎—基于中國省際面板數據的實證研究[J].經濟學家，2013（6）endprint

（一）優化稅制結構，縮短稅負差異

通過優化稅制，降低稅收超額負擔，在我國仍有較大的改善空間，在目前以及今后的一段時期內，我國基本能夠通過優化稅制，以降低超重負擔稅負。但為了提高稅制結構優化效率，有必要通過政府引導，對市場加以規范。稅負應根據區域經濟發展具體的情況征收，對稅負高且經濟發展落后的區域予以扶持。進一步優化稅制結構，對現有的轉移支付制度進行完善，健全我國區域稅負制度。對于我國稅制結構優化應從三個方面著手：一是以減稅為主以增稅為輔，考慮到我國現行的情況，應刺激民間投資，輔助中小微型企業發展，調整我國企業結構，促進區域就業；與此同時，根據區域經濟及社會環境的具體情況，適當增收環境稅、碳稅以及社會保障稅等新稅種。二是拓寬稅基實現增收，將優化稅制、強化征管與擴大稅基相結合，降低我國稅收赤字，在拓寬稅基的基礎上實現增收。三是以稅收中性為導向，將稅負降到既不導致經濟增長出現負面影響，也不會刺激經濟過度膨脹，形成良好的稅負機制。

（二）發展第三產業，擴大稅收來源

雖然第三產業發展是助推國內稅收超重負擔的重要動力，但第三產業發展又是經濟轉型發展的一大趨勢，因此要充分發揮第三產業的優勢，并用轉嫁稅負的觀點看待問題。第三產業作為附加值較高的產業，是增稅的主要來源。發展第三產業是提高稅收的重要途徑，前文實證分析也證明第三產業比重對稅收提高具有顯著影響。第三產業對稅收的貢獻較大，作為高稅負的產業，第三產業不僅能夠增加經濟生產總額，而且能夠提高人民的生活質量。因此，我國各級政府應充分利用這一稅源，發展第三產業，提高第三產業比重。在優化產業結構的同時，優化稅源結構，提高稅源實力，不斷擴充財稅力量，緩解政府財稅壓力也相對減輕居民的稅收負擔，優化稅負結構。這類稅收的增加有利于政府將更多資金投入公共服務事業，促進資源進一步優化。

（三）強化稅收管理，降低稅收流失

稅負的公平不僅體現在稅法、稅制上，還體現在稅收管理上。我國征稅管理人員應做到應收盡收，提高稅收管理水平，減少偷稅漏稅行為，降低稅收的流失。實施科學化、精確化的管理方法，建立高科技的稅收管理平臺，強化稅收征收管理，明確征稅對象及征稅稅率。對于偷稅漏稅行為應當嚴懲，增加偷稅漏稅行為的機會成本，嚴厲打擊偷稅漏稅行為。調整稅收負擔及稅制結構，避免稅收流失。

（四）改革考核機制，轉變政府職能

我國政府應摒棄GDP績效觀，扭轉宏觀稅負與地方政府的商業化趨向，改革考核機制，轉變政府職能。過大的財政支出沖擊必定會增加經濟的稅收負擔，因此要合理控制財政收入與財政支出，從根本上扼制過大的財政支出行為。同時，各級政府應合理劃分事權和財權，提高我國公共支出效率，增加公共設施建設和公共用品投入，轉變政府職能，提高稅負的利用效率。

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7.李普亮，賈衛麗.稅收負擔擠出了居民消費嗎—基于中國省際面板數據的實證研究[J].經濟學家，2013（6）endprint