企業研究開發費用加計扣除申報風險及其控制

王光輝

摘要：研究開發費用所得稅前加計扣除無疑是企業可以享受的重要稅收優惠政策，也是企業會計核算的難點。本文分析了研究開發費用所得稅前加計扣除的政策要點，指出了企業申報風險及其應對措施。

關鍵詞：研究開發費用；加計扣除；所得稅；風險；控制；會計核算對企業研究開發費用實行加計扣除，是國家為了鼓勵企業積極加大開發新技術、新產品、新工藝的投入，引導產業結構調整、扶持企業發展的思路。

一、研究開發費用加計扣除政策要點

（一）研究開發費用加計扣除的原則規定。《中華人民共和國企業所得稅法》第三十條規定：企業開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，可以在計算應納稅所得額時加計扣除。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十五條規定：研究開發費用的加計扣除，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。

（二）研究開發費用加計扣除的相關定義。國家稅務總局

《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》（以下簡稱《加計扣除辦法》）第三條首先對研究開發活動進行了詳細的定義：研究開發活動是指企業為獲得科學與技術新知識，創造性運用科學技術新知識，或實質性改進技術、工藝、產品（服務）而持續進行的具有明確目標的研究開發活動。不包括企業產品（服務）的常規性升級或對公開的科研成果直接應用等活動（如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等）。

（三）研究開發費用加計扣除的具體范圍。《加計扣除辦法》對研究開發活動定義之后，接著又在第四條對研究開發費用進行了明確的規定：企業從事《國家重點支持的高新技術領域》和國家發展改革委員會等部門公布的《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2007年度）》規定項目的研究開發活動，允許在計算應納稅所得額時按照規定實行加計扣除。也就是說，企業從事的研究開發活動除符合《企業所得稅法》及其《實施條例》的原則規定，符合《加計扣除辦法》對研發費用的定義之外，還必須符合《國家重點支持的高新技術領域》和國家發展改革委員會等部門公布的《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2007年度）》的規定項目，才可以加計扣除。

（四）研究開發費用加計扣除的拓展。財政部、國家稅務總局《關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》第一條規定：企業從事研發活動發生的下列費用支出，可納入稅前加計扣除的研究開發費用范圍：（1）企業依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規定的范圍和標準為在職直接從事研發活動人員繳納的基本養老保險費、基本醫療保險（放心保）費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金。（二）專門用于研發活動的儀器、設備的運行維護、調整、檢驗、維修等費用。（3）不構成固定資產的樣品、樣機及一般測試手段購置費等。

二、研究開發費用加計扣除申報風險

（一）錯報風險。《加計扣除辦法》還要求企業應對研究開發費用實行專賬管理，準確歸集填寫年度可加計扣除的各項研究開發費用實際發生金額。如果企業在一個納稅年度內進行多個研究開發活動的，應按照不同開發項目分別歸集可加計扣除的研究開發費用額。如果企業研究開發費各項目的實際發生額歸集不準確、匯總額計算不準確的，主管稅務機關有權調整其稅前扣除額或加計扣除額。

（二）喪失加計扣除優惠政策風險。《加計扣除辦法》第二條規定：研究開發費用加計扣除辦法只適用于會計核算健全，并且能夠準確歸集研究開發費用的企業。不僅如此，《加計扣除辦法》還要求，那些沒有設立研發機構或研發機構同時承擔生產任務的企業，應當對研發費用和生產費用分開核算，以準確、合理的計算各項研究開發費用支出，如果企業不能準確分清研發費用與生產費用，不得對其中的研發費用加計扣除。以上規定意味著那些財務會計核算不健全，或者那些不能準確歸集研究開發費用的企業是不能夠享受研發費用加計扣除優惠的。例如，對所得稅實行核定征收的企業就不能享受該項稅收優惠政策。

三、對研究開發費用加計扣除申報風險的控制

（一）準確掌握研究開發活動的定義。根據以上文件精神，可以享受加計扣除的研究開發活動具有特定的含義，并不是說企業只要是企業開發新技術、新產品、新工藝發生的支出都可以加計扣除。只有那些特定主體，特定的研究開發活動，所發生的特定的研發費用才能在計算應納稅所得額之前加計扣除。

（二）準確掌握研究開發費用的范圍。企業在會計核算中不能擅自擴大研究開發費用的扣除范圍，不能將文件沒有列舉的費用擠入研究開發費。如企業為研發人員的繳納的社會保險費與住房公積金、研發人員的差旅費與業務招待費用等項目，都不符合加計扣除的要求。

（三）完善與研究開發費用核算相關的內部控制。企業應當按照《內部控制基本規范》及其應用指引建立內部控制，并保證內部控制不存在重大缺陷。同時，企業還應當按照內部控制規范的要求，建立會計核算流程，規范會計核算程序，以保證研發費用會計核算的真實性和完整性。由于研發費用加計扣除申報依賴企業提供的會計核算資料，因此，企業建立并完善與研究開發費用核算相關的內部控制至關重要。

（四）細化會計核算。只有在分賬核算的前提下，才能夠準確地掌握每一個研究開發項目的準確進度和實際費用支出。為此，企業應當細化會計核算辦法，以便能夠準確地核算研究開發費用的實際支出，從而使自己能夠享受研發費用加計扣除的稅收優惠政策。對于大型企業而言，由于研發項目多，將企業研發活動與生產經營完全區分并不是輕而易舉的，業為了會計核算達標所花費的成本有時甚至會高于因此所享受的稅收優惠的好處。為此，企業應當權衡成本與效益，以決定是否放棄加計扣除的利益，以節約會計核算成本。

（五）對研究開發費用進行專賬管理。研究開發活動的載體是研究開發項目。研究開發費總是與具體的研究開發對象直接相關。沒有具體的研究開發項目，研究開發費用便無從談起。研究開發費用的歸集，應當以研究開發項目為單位。為此，企業應當按各個研發項目設置明細，分別歸集按各個研發項目的費用。根據企業會計準則，研發費用通過“研發支出”科目核算。“研發支出”為一級科目。其二級科目為研發項目名稱，三級科目為“費用化支出”、“資本化支出”，四級科目為具體的研究開發費用。會計人員在進行研發費用的帳務處理時，應當根據財務和稅收制度，嚴格審核相關支出。在判斷所發生的支出是否屬于研發費用時，應當堅持相關性、合理性、合法性原則，嚴格區分研發費用和生產費用，確保所歸集、核算的研發費用真實、完整。

（六）分散申報風險。《關于研究開發費用稅前加計扣除有關政策問題的通知》第二條規定，企業可以聘請具有資質的會計師事務所或稅務師事務所，出具當年可加計扣除研發費用專項審計報告或鑒證報告。因此，企業可以與稅務師事務所簽訂委托合同，利用專業稅務師的專長，對申請加計扣除研發費用進行獨立鑒證，以降低錯報風險。

（七）建立會計核算檔案。對于研發費用加計扣除，稅務機關可能會要求企業提供如下資料：自主、委托、合作研究開發項目計劃書和研究開發費預算；自主、委托、合作研究開發專門機構或項目組的編制情況和專業人員名單；自主、委托、合作研究開發項目當年研究開發費用發生情況歸集表；企業總經理辦公會或董事會關于自主、委托、合作研究開發項目立項的決議文件；委托、合作研究開發項目的合同或協議；研究開發項目的效用情況說明、研究成果報告等資料等。因此，企業應當加強會計檔案管理工作，為應對稅務稽查作好準備。

參考文獻：

[1]全國人民代表大會：《中華人民共和國企業所得稅法》（中華人民共和國主席令第六十三號）

[2]國務院：《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（中華人民共和國國務院令第512號）

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