公允價值會計實踐的理論透視

吳麗華

摘 要：逐漸成為主流經濟信息服務系統。本文主要從決策有用論、信息的可靠性和相關性以及全面收益的角度，具體分析了公允價值會計的理論基礎，并最終提出了一些政策建議。

關鍵詞：公允價值；信息可靠性；會計

會計是旨在提供一個經濟主體的財務信息的一項服務活動。它主要是對會計要素在記錄時和在報表中進行數量的描述。歷史成本會計是最基本的一種計量模式，在現代會計中長期據于重要地位。然而，20 世紀五六十年代，世界范圍內發生的信息技術革命，帶來社會財富的急劇增長，也使人們更深刻地認識到知識的力量。技術革命使得企業的規模不斷膨脹， 大量資金涌向世界市場，世界性的金融市場逐漸成形。生產要素在全球范圍內的流動與分配，給企業帶來了無窮機會的同時，也使其面臨著前所未有的風險。在這種情況下，人們不僅需要了解企業過去資金運用情況，更需要把握企業現在的經營狀況以及未來的發展態勢。此時，歷史成本會計就顯得無能為力，公允價值會計逐漸開始取代其地位。公允價值會計是指以市場價值或未來現金流量的現值作為資產和負債的主要計量屬性的會計模式。與傳統模式相比，公允價值最大的優點是更強調資產、負債的現實價值和交易及其價格的市場屬性，要求作為公允價值的交易價格必須是市場參與者對資產或負債價值的客觀評價，公開、公平、活躍的市場上的交易價格代表了公允價值的最佳度量。公允價值會計自產生以來，就有很強的理論基礎和實踐意義有待挖掘。

一、“決策有用論”是公允價值會計的理念基礎。

財務會計作為一個經濟信息服務系統，其基本目標就是向管理者提供所需要的信息。隨著技術革命和商業模式的轉變，企業管理者對財務報表的要求也逐漸變化，財務報告的目標從受托責任轉向決策有用觀。“受托責任觀”主要強調委托和受托關系，委托方比較關注資本的保全，以及經營業績和現金流量等反映受托責任履行情況的信息，他們要求會計信息客觀可靠且可驗證，會計項目一般只包括企業實際發生的經濟行為。隨著資本市場的發展，企業股東關注的是持有股份能夠帶來的收益，他們更想了解企業未來前景的信息，主要包括：企業財務狀況、業績和現金流量等，既包括已完成交易的信息，也包括尚未完成的和即將發生事項的信息。這些信息有助于使用者評估主體未來現金流入和流出的數量、時間和不確定性，以便作出投資、信貸和類似資源配置的決策[1]。這種所謂的決策有用觀，直接帶來了會計模式的變革，最終促成公允價值會計的發展。

二、會計信息的相關性與可靠性是公允價值會計的條件約束。

現代會計的目標是為決策者提供經濟信息，滿足他們的決策需要。然后，從信息學的角度來說，什么樣的信息才是有用的呢？相關的文獻認為，信息要有用， 必須同時具備相關性、可靠性、可比性和可理解性。所謂的相關性，就是會計信息能夠在企業和市場中過去、現在和未來發生的事情之間建立聯系，能夠根據當前或者過去的情況，證實或者反饋更正之前的決策，并對未來的決策和預測有所貢獻。相關的會計信息應同時具備及時性、預測價值和反饋價值。從投資者的角度來說，會計信息應該能夠幫助他們評估主體的現金凈流入以及潛在的收益。所謂的可靠性，就是指會計信息必須真實地反映企業的資金和負債等情況，并根據外部經濟環境和自身經營狀況實時做出調整，保證信息在總體上不存在非常大的偏差，不會因此造成決策失誤[2]。所謂可靠性不是指絕對沒有誤差，而是要將誤差控制在最小的范圍內，避免對企業決策運營產生影響。這也是公允價值會計與傳統會計的最大差別，前者能夠考慮外部經濟變化和通貨膨脹等因素，形成可靠的財務信息，降低企業的風險。

三、全面收益理論是公允價值會計的發展動力。

收益這個概念最初源于古典經濟學，亞當斯密和費雪等人都對收益概念發展作出突出貢獻。然而，在會計學上，收入的度量一直是難題，很多會計學家認為，對經濟學的收益概念進行重構并進行會計測量是非常必要的。在傳統會計相對較為靜態，只是用一定時期內收入與相應費用之差來估算收益。然而，隨著經濟不確定性的增加，傳統會計模式已經不能適應發展需要，它只能反映當前財務狀況，沒辦法區分投資者作出某些決策所產生的潛在影響，更不能估算出外在環境變化對整體財務業績的影響，也就沒辦法為企業決策和風險管理作出貢獻。因此，一些學者認為，我們應該回歸經濟學的收益概念，在會計中實行全面收益測量。公允價值會計報表中既要包括已實現收益，也要包含未實現收益，要將嚴格劃分各個經濟活動以及各類生產要素所帶來的收益，如：資產市價變動、未實現損益、金融衍生品持有損益等[3]。公允價值作為對企業市場價值的一種客觀、公正的估計，能更好地體現計量全面收益的內在要求，全面收益的追求為公允價值會計提供了發展動力。

綜上所述，在決策有用觀、信息相關性和可靠性以及全面收益等理論的基礎上，公允價值會計得到了飛速的發展。不過，由于當前我國經濟發展模式的限制，公允價值會計的實踐還存在很多不足。因此，在具體政策過程中，首先，我們應該加強制度建設，加快政治經濟體制改革，為公允價值營造良好的市場環境。其次，我們應該完善公司治理機制，減少利用公允價值進行不法操作的空間，切實保障各個市場主體的利益。最后，應該加強會計人員的職業道德教育，建立監督機構，加強對企業和會計從業人員的監管。只有這樣，公允價值會計的理論和實踐才能同步發展，社會主義市場經濟才能繁榮昌盛。

參考文獻：

[1] FASB. 1978. SFAC No11： Objectives of Financial Reporting by Business Enterp rises. November， Par134～43.

[2] 張健.公允價值會計理論與實踐探析[J].財會通訊，2008 年第六期。

[3] 夏成才、邵天營.公允價值會計實踐的理論透視[J].會計研究，2007年第二期。endprint