中國房地產稅制改革：政策議程的考察與展望

朱為群 許建標

黨的十八屆三中全會文件指出“加快房地產稅立法并適時推進改革”，再次強化了房地產稅制改革議程。從十六屆三中全會到十八屆三中全會，房地產稅制改革已歷經10年多。回顧當初房地產稅制改革的政策議程的設定及其演變與強化，可以增加對改革過程的理解，有益于改革的順利推進。

一、房地產稅制改革：從問題提出到議程設定的過程分析

在我國，稅制改革問題包括房地產稅改革問題，從提出到議程設定的過程一般要經歷三個階段：

（一）前期調研

在20世紀90年代中后期，房地產稅制改革要求由房地產業界、財稅部門、土地管理部門等分別提出，主要針對的問題包括：稅費種類多，負擔較重，存在“費擠稅”情況；存在重復征稅現象；部分稅種征稅范圍較小，稅基過窄，計稅依據不盡合理等。

政策問題是否被列入政府的正式議程，往往還需要經過有關部門較為周密的調研。房地產稅制改革問題主要由國務院財稅主管部門組織力量進行調研。調研范圍涉及各政府部門、企事業單位、相關納稅人等。調研方式主要是交流座談、實地調查。據國家稅務總局原總經濟師李永貴回憶“利改稅”改革的調研情況時提到，調研具體主要采取三種辦法，一是調研詢問，分派人員到各地區具體部門征求意見，到企業搜集資料；二是研究稅種設計，提出初步構想；三是聽取國務院相關部門的意見。①為收集更多的信息和意見，有關部門還會召開多方參加的研討會。如2000年3月，國家稅務總局地方稅務司在海南召開了由北京、上海等14個省、市、自治區地方稅務局的同志參加的全國部分省市不動產稅收研討會，并邀請了建設部和國土資源部人員參加。②

（二）內部醞釀

遵照一般政策信息處理的方式，經過有關部門的調查研究，對于稅制改革問題會形成相應的調研報告，然后通過相關途徑匯報、文件流轉，或者通過內參的形式等上報給有關領導。值得注意的是，在調研報告中，通常必須提供政策問題的解決思路或方案，當然，其可能是比較粗略的。如果希望得到領導的重視，則問題重要性及其解決的必要性在報告中必須加以強調。從財政部稅制稅則司的張天犁在2000年第3期《財政研究》上發表的文章《關于房地產稅制改革若干對策思路研究》和2002年第6期《財貿經濟》上發表的財政部財政科學研究所課題組的《我國房產稅稅制改革研究》報告中都可以看到這些要素。

在內部醞釀階段，視稅制改革的重要性或影響程度不同，會有不同層級的決策者參與其中。重大的稅制改革往往由中央高層領導直接過問。據原國家稅務總局局長金鑫回憶，1994分稅制改革正式議程決定推出之前，稅務總局形成基本的改革思路，由其向中央財經領導小組辦公室匯報，匯報之后，中央財經領導小組在1993年4月22日召開全體會議再聽取匯報，江澤民總書記及多位政治局常委都參加會議，之后，江澤民還專門單獨找其談話，金鑫匯報長達四個多小時，最終中央批準了基本改革思路。房地產稅制改革也基本遵循這一慣例③。

（三）議程設定

從改革開放以來的實踐看，我國稅制改革議程設定的主要標志是議題進入黨中央、人大、國務院重要政策文件。如果是重大的稅制改革政策，往往是在黨中央的政策文件中提出議程。如分稅制改革最早在黨的十三大（1987年）報告中就被提及，但據財政部原部長劉仲藜回憶，當時（1987年）分稅制僅是一種設想，實際社會經濟環境并沒有要求和動因，也不具備實施分稅制所要求的市場經濟體制，所以并沒有付諸實踐。④直到1992年黨的十四大明確提出建立社會主義市場經濟目標后，十四屆三中全會通過《關于社會主義市場經濟若干問題的決議》，才正式將分稅制改革提上政策議程，進入改革具體方案籌劃階段。

房地產稅制改革議程的設定同樣如此。2003年10月，黨的十六屆三中全會通過的《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的規定》中共提出8個方面的“新一輪”稅制改革內容，其中之一就是“實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅，相應取消有關收費”。這是在黨中央文件中首次提到房地產稅制改革議題，可視為房地產稅制改革政策議程設定的正式標志。

這種議程設定方式是由中國的決策體制特征所決定的。中國共產黨作為執政黨不僅居于領導的核心地位，而且直接參與政策制定，其他國家機關和部門都在其領導下開展政策制定工作。因此，凡是涉及國家和社會發展的重要政策議程，一般都會在黨的綱領性文件中首先提出，體現黨的領導作用和黨中央文件的指導作用，重要的稅制改革政策同樣如此。

二、房地產稅制改革議程設定的共識型多源流模式

房地產稅制改革屬于一項稅收政策，而稅收政策屬于公共政策的一個領域。所以房地產稅制改革的議程設定應該具有公共政策議程設定的共性，但也存在一定的特殊性。

（一）共識型多源流模式及其特征

在金登提出的議程設定 “多源流模型”，即問題（problem）、政策（policies）、政治（politics）三個“溪流”在某個時點匯聚而開啟“政策之窗”。⑤但多源流模型認為議程設立是一個隨機的、不確定的過程，很多時候由時機和運氣決定，而我國稅制改革的議程設定卻帶有較強的必然性，是在決策層達成共識基礎上經過慎重選擇決定的。因此，文章將“多源流模型”中的三條“溪流”匯合特征與我國在共識基礎上的選擇特征結合，把我國稅制改革的議程設定稱之為“共識型多源流模式”。當然這種“共識”在很大程度上是決策層內部通過體認社會需求所達成的，并非是整個社會經過一定的機制所形成的。但這種稅制改革議程設定方式基本能夠反映客觀實際和社會改革意愿。因此，就我國稅制改革的議程設定情況而言，可以說絕大部分是成功的。

共識型多源流模式的主要特點是：（1）問題往往已經浮現，并且被有關職能部門認識到；（2）政策方向大致明確，職能部門已有初步的改革方案；（3）決策層的共識形成和合適的政策時機成為議程設定的關鍵，其中政策時機往往成為共識形成的“催化劑”，能夠加速議程的設定。政策時機包括問題的顯化、影響加深、某些事件發生等等；（4）設定的改革議程必須經過決策層慎重選擇，往往是稅收領域較為重要和突出的問題。我們以圖1來說明這種模式下的議程設定過程：

（二）共識型多源流模式對我國房地產稅制改革議程設定的解釋

運用共識型多源流模型，可以對我國房地產稅制改革議程設定進行解釋。

在表象上，改革開放以來我國稅制改革議程設定過程基本可以歸為“內部推動”、“關門模式”或“內參模式”。因為稅制改革問題一般都經由政府財稅部門研究后提交給決策者，由決策者通過內部討論協商后決定列入政策議程，似乎并不對外發生關系。但細加觀察就會發現，我國稅制改革議程的設定表現得既相當“謹慎”又比較“迫切”，給人以一種“水到渠成”或者說“不得不改”的感覺，尤其總體上能夠符合社會意愿和客觀實際。

20世紀90年代中期，房地產稅費問題在房地產業界和基層財稅部門都已經有所反映，財稅部門、土地管理部門都意識到房地產稅費混亂局面必須加以改革，政策方向應該是“正稅、明租、減費”，并為搜集意見和建議進行調研、設計方案。如1992年，當時的國家土地管理局委托劉維新等完成的課題《中國土地租稅費體現研究》。⑥但是房地產稅制問題并沒有被很快提上政策議程，直到2003年國務院《關于促進房地產市場持續健康發展的通知》（簡稱“18號文”）提到房地產業已經成為國民經濟的支柱產業，助推了議程的設定。

當年黨的十六屆三中全會的重要文件起草中議程獲得決策層的認可，由此形成“問題流”、“政策流”和“政治流”的交匯，從而被寫入《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的規定》。

三、我國房地產稅制改革議程設定的主要特征

（一）黨的重大政策決定對房地產稅制改革議程提出有重要影響

從我國改革開放以來稅制改革的歷程看，基本每隔10年左右進行一次較為重大的改革，改革議程的提出都與黨的重大政策決定有關，如下表：

（二）房地產業發展是影響議程設定的重要因素

我國房地產稅制的發展演變與房地產市場的興起和發展密切相關，2003年房地產稅制改革的議程設定自然也與房地產市場發展有關。隨著房地產市場興起，房地產投資開始快速增長，房地產價格出現大幅上漲，市場秩序較為混亂。2003年6月，中國人民銀行發出廣受爭議的《關于進一步加強房地產信貸業務管理的通知》，嚴格控制房地產開發貸款，使得部分房地產開發企業資金鏈斷裂，房地產市場發展受挫。但在2003年8月，國務院18號文指出房地產業已經成為國民經濟的支柱產業，促進房地產市場持續健康發展是保持國民經濟持續快速健康發展的有力措施，對符合條件的房地產開發企業和房地產項目仍要加大信貸支持力度。房地產業成為支柱產業的提出，表明雖然政府對房地產投資和價格過快增長有所擔憂，但對房地產業拉動經濟增長仍寄予厚望，而房地產稅費龐雜成為制約其發展的重要問題之一，將其作為改革議程變為順理成章了。

（三）財稅部門是議程設定的主要提出者和促成者

不論稅制改革問題最初由誰提出，有怎樣的社會反響，公共議程要轉變為政策議程，進入決策層考慮范疇，都需要經過國務院財稅主管部門的推動。也就是說，房地產稅制改革問題只有經過財稅主管部門研究認可，才會被提交到決策層討論決定是否列入政策議程。這一方面是財稅部門的職責所在，另一方面也是我國行政部門在稅制改革中主導作用的體現。因此，國務院財稅部門對有關稅收問題的社會議程或議題的“體認度”在議程設定過程中至關重要。

財稅部門向決策層提出稅收改革問題，除了常規的請示匯報等方式外，該部門高級官員參與黨的相關重要政策文件起草也是非常重要的途徑，且在議程設定中有著重要的作用。如1994年分稅制改革議程設定的重要政策文件《關于社會主義市場經濟若干問題的決議》起草時，就有時任財政部副部長的項懷誠和部長助理傅芝邨參與其中。⑦2003年“新一輪”稅制改革包括房地產稅制改革的議程設定文件《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的規定》起草時，時任財政部部長劉仲藜參加了起草工作。⑧⑨⑩

（四）普通公眾參與少，但總體能夠反映公眾的要求

從以上房地產稅制改革議程設定過程情況看，主要參與者有房地產業內的人員、職能部門人員和研究機構人員，普通公眾似乎難覓身影。這與以往的稅制改革情況基本類似。其原因主要在于：一是我國稅制結構以單位（企業）納稅人為主，房地產的相關稅費基本集中在開發和流通環節，由企業繳納為主，盡管最終承擔了稅負，普通公眾直接感受并不明顯；二是議程設定過程本身由財稅主管部門主導，相對封閉，普通公眾很少有機會或合適的渠道參與其中。但房地產稅費混亂問題對普通公眾有著實際的影響，過多不規范的稅費最終大都成為房價的組成部分，抬升了房價，損害了購房者的利益，所以確實需要加以改革和規范。

四、我國房地產稅制改革議程的演變及強化

房地產稅制改革的政策議程最初在2003年黨的十六屆三中全會文件中得以正式確立。之后，該項改革就會進入調研、方案規劃、可行性論證等各種進程。與此同時，政策議程也會得到進一步地強化或者方式一些演變。這種強化和演變，既表明決策層對該項改革的決心和政策的延續性，又是一種政策問題認識的深化和策略上的微調。

（一）改革議程的演變

在2003年議程設定之后，中央層面的各種相關文件不斷提及改革的內容，以下是部分中央相關文件的表述：

考察下表中的文件內容的提法及改革進程會發現，最初設定議程時的提法是“實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅，相應取消有關收費”，而之后變為“研究推進房地產稅改革”，后來又變為“推進房產稅改革”及“繼續推進房產稅改革試點”等。這一系列的改變是否意味著改革議程發生了重要改變？

表2 中央文件對房地產稅制改革議程的強調

觀察發現，房地產稅制改革的大方向并沒有發生大的改變，政策議程的演變只是改革策略或者說步驟上的微調。

從物業稅到房產稅。“物業稅”這一提法被取消是由于爭議較大。人們認為該提法容易使公眾“物業費”相混淆，而且改革內容與香港的物業稅不相符合。后來，決策層希望采取先從現行房產稅切入的途徑，一方面可能是人們對于只擁有土地使用權而需要繳納房地產稅有較多的質疑聲，所以在稱呼上把“房地產稅”中的“地”字去掉，來減少公眾的質疑；另一方面從房產稅改革入手可能阻力較小，特別是在立法途徑上，似乎只要由國務院對1986年制定的《房產稅暫行條例》中關于個人所有非營業用的房產免征房產稅的規定進行修改即可。因此，改革又變為了“房產稅改革”。

從房產稅到房地產稅。但是，在2012年11月20日，時任財政部部長的謝旭人在《經濟日報》發表《加快改革財稅體制完善公共財政體系》一文的表示：“統籌推進房地產稅費改革，逐步改變目前房地產開發、流轉、保有環節各類收費和稅收并存的狀況。結合其他方面的稅制改革，對房地產交易環節征收的有關稅種進行簡并，合理安排稅收負擔。”

從物業稅到房產稅再到房地產稅的議程演變，雖然名稱有所變化，但是改革的主要內容與2003年議程設定時并沒有發生改變，即依然是統籌稅費改革，簡并流通環節稅種，平衡流通與保有環節稅負。

（二）改革議程的強化

黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》中指出“加快房地產稅立法并適時推進改革”，這是對房地產稅制改革議程的再次強調，但在提法與先前中央政策文件中的提法有所不同，最為明顯的是首次提到“立法”兩字。這兩個字實際上指出了房地產稅制改革“新”的決策路徑，即由全國人大或其常委會通過嚴格意義上的規范立法途徑來推進房地產稅制改革。顯然，這是決策層意識到原有決策路徑的局限，希望用新的決策路徑推進改革的新思路。

改革十多年的決策路徑在國務院及其財稅部門主持下，通過制定行政法規的途徑完成決策。該路徑具有多種弊端，如行政立法使得稅法的權威性和合法性程度不高，容易導致閉門立法和維護部門利益，在民主決策方面明顯不足等等。

五、中國房地產稅制改革展望：稅收法定主義的落實

通過規范的嚴格意義上的立法途徑來推進房地產稅制改革，是稅收法定原則的直接體現。稅收法定原則或者稅收法定主義的內容涵蓋稅收立法、執法和司法等多方面。在稅收立法方面則是強調稅收的征收應當通過立法機關制定法律來實施，法律必須明確基本的課稅要件及征收程序。稅收法定原則起源于中世紀的英國，但目前已經成為諸多民主法治國家在行使征稅權力方面的基本原則。雖然我國憲法沒有明確規定“稅收法定”原則，《立法法》也沒有說明必須由全國人大及其常委會制定法律的 “財政稅收的基本制度”的范疇，但這些都不能說明稅收法定原則不適用于我國的稅收政策決策。恰恰相反，“稅收法定”也應該是我國稅收政策制定必須遵循的根本原則。因為只有堅持稅收法定原則，才能克服以上行政立法途徑的弊端，體現對民意的尊重和對納稅人權利的保護，使得稅收政策獲得真正的合法性。

黨的十八屆三中全會《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》明確提出要“加快房地產稅立法”，就是落實稅收法定原則的體現。“立法”途徑的確立，說明房地產稅制改革政策將由人大或其常委會上升為法律。當然，更為重要的是發揮嚴格意義上立法途徑所具有的民主、法治決策特點，讓房地產稅制改革政策制定真正成為“公共選擇”過程。

注：

①劉克崮，賈康：《中國財稅改革三十年：親歷與回顧》，北京：經濟科學出版社2008版，第62頁。

② “全國部分省市不動產稅收研討會觀點綜述”，《中國稅務》2000年第7期報道。

③劉克崮，賈康：《中國財稅改革三十年：親歷與回顧》，北京：經濟科學出版社2008版，第93頁。

④劉克崮，賈康：《中國財稅改革三十年：親歷與回顧》，北京：經濟科學出版社2008版，第4頁。

⑤ [美]約翰·W·金登：《議程、備選方案與公共政策》，北京：人民大學出版社2004版。

⑥劉維新：《中國土地租稅費體系研究》，北京：中國大地出版社1994版。

⑦劉克崮，賈康：《中國財稅改革三十年：親歷與回顧》，北京：經濟科學出版社2008版，第332頁。

⑧劉仲藜：《分稅制改革抓住了歷史機遇》，引自高培勇等：《中國財稅改革30年：回顧與展望》，北京：中國財政經濟出版社2009版。

⑨劉劍文，熊偉：《稅法基礎理論》，北京北京大學出版社2004年版，第103-104頁。

⑩我國《立法法》第7條規定，全國人大制定基本法律，全國人大常委會制定除基本法律之外的其他法律；第8條規定，稅收方面的基本事項只能由法律規定。