新舊醫院會計制度對于固定資產核算的比較分析

[摘 要] 與原醫院財務制度相比，新醫院財務、會計制度對固定資產的核算與處理進行了很大改進，本文對新舊制度進行了比較分析，對新醫院財務制度的優點與缺點進行了深入研究。

[關鍵詞] 固定資產；醫院會計制度；比較；核算；處理

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 07. 011

[中圖分類號] R197.32；F233 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2014）07- 0018- 02

自2012年1月開始，新醫院財務、會計制度（以下簡稱新制度）在全國開始正式實施。與1998年開始生效的原醫院財務制度（以下簡稱舊制度）相比，新制度在計量基礎、科目設置、核算體系、會計處理等方面發生了很多變化。固定資產作為醫院最重要的一類資產，具有數量大、金額高、管理復雜的特點，如何加強固定資產管理，已經成為財務部門乃至整個醫院管理者需要認真思考解決的問題。新醫院財務制度對固定資產的核算進行了重大改進，本文通過新舊制度的比較，對醫院固定資產的管理和核算的優點與缺點進行了深入分析。

1 固定資產的含義發生變化

與舊制度對固定資產的標準（一般設備單位價值在500元以上，專業設備單位價值在800元以上）相比，新制度提高了固定資產的入賬價值：一般設備單位價值在1 000元以上，專業設備單位價值在1 500元以上。這一改進充分考慮了物價上漲因素，避免將大批價值量比較低的財產計入固定資產（如某些實驗器具、儀器儀表等可以直接計入低值易耗品），降低了固定資產管理的難度。

其次，醫院在購入醫療儀器、電子設備等固定資產時有時要同時支付一筆購買操作軟件的費用。此項支出如何處理，舊制度沒有做出規定，不同醫院的處理方法也不相同。有的醫院計入固定資產，有的醫院計入無形資產，還有的醫院計入管理費用，導致會計信息不具有可比性。針對此情況，新制度明確規定，如果醫院購買的應用軟件是相關硬件不可缺少的組成部分，應當將該軟件價值計入固定資產；否則應當將該軟件作為無形資產核算。這一規定統一了軟件購買費用的處理，提高了不同醫院之間會計信息的可比性，對改進醫院信息化管理也起到了促進作用。

2 固定資產開始計提折舊

與舊制度相比，新制度最大的改變在于新增了累計折舊科目，明確規定醫院應采用平均年限法或工作量法計提折舊，根據固定資產的使用部門和資金來源，分別計入醫療業務成本、管理費用、待沖基金、其他支出等科目。期末固定資產以扣除折舊后的賬面價值列示于資產負債表。這一規定避免了舊制度虛列固定資產價值的弊端，真實反映了固定資產的損耗情況。促使醫院能及時合理地安排資產的更新，保證醫療活動的順利完成。但新制度規定醫院在計提折舊時一律假定固定資產的殘值為零，這一規定雖然有利于避免由于不同醫院對于殘值率估計不同導致的折舊計提數額不同，但固定資產殘值作為一種客觀存在的事實，在固定資產報廢時一定將會出現，建議有關部門對此規定進行修改，針對不同大類的設備分別規定不同的殘值率上下限，由各醫院根據自身情況進行判斷選擇。

3 針對財政補助和科教項目專門設置待沖基金科目

隨著國家對醫療衛生事業投入的加大以及醫療教學、科研的發展，醫院使用財政撥款和科研資金購買醫療設備的情況越來越普遍。由于此類固定資產屬于醫院無償獲得，對其提取的折舊如果計入醫療成本或者費用，將虛增醫院的成本費用，不利于準確報送會計信息。針對此問題，新制度專門設立了待沖基金科目，具體核算如下：

（1）對于醫院使用財政補助資金購建固定資產的，按照實際支出金額，借記“財政項目補助支出”等科目，貸記“財政補助收入”“零余額賬戶用款額度”“銀行存款”等科目；同時，借記“在建工程”“固定資產”等科目，貸記“待沖基金——待沖財政基金”科目。例如：2014年1月，某醫院使用財政補助資金購置某醫療設備，價款100萬元，其賬務處理如下（單位：萬元，下同）：

借：財政項目補助支出——財政直接支付 100

貸：財政項目補助收入——財政直接支付 100

借：固定資產——醫療設備 100

貸：待沖基金——待沖財政基金 100

（2）使用科教項目資金購入固定資產的，按照實際支出金額，借記“科教項目支出”，貸記“銀行存款”等；同時，借記“固定資產”，貸記“待沖基金——待沖科教項目基金”。

例如，某醫院使用科教項目資金購入一臺醫療與科研公用設備（不需安裝），價款50萬元。其賬務處理如下：

借：科教項目支出——科研項目 50

貸：銀行存款 50

借：固定資產 50

貸：待沖基金——待沖科教項目基金 50

上述處理的優點在于充分考慮了醫院作為差額撥款的事業單位，資金來源具有多樣性這一事實，能夠比較客觀充分地反映不同來源資金的投入與使用情況。但待沖基金的引入使醫院內部收入與支出的配比受到沖擊，也給醫院內部工作績效考核帶來一些問題，需要引起有關部門的關注與思考。

4 明確了固定資產更新改造的賬務處理

醫院在固定資產投入使用后，為延長設備的使用年限，提高設備的性能，經常會對其進行更新改造。對該業務如何進行賬務處理，舊制度沒有做出規定。各醫院對此問題的處理也不相同，但大部分醫院是作費用化處理，即將更新改造支出計入費用而不是固定資產成本，從而虛減了固定資產成本，造成了國有資產的流失。新制度規定，為增加固定資產的使用效能或延長其使用壽命而發生的改建、擴建或大型修繕等后續支出，應當計入固定資產成本。但對于大型修繕的確認標準，新制度沒有做出統一規定，而只是規定由各省財政部門會同主管部門根據當地實際情況確定。這樣的規定考慮了我國各地區經濟發展的差異，各省可以根據本地特點規定適合自身發展水平的標準，但也將會造成不同地區的醫院固定資產更新改造后入賬價值將會產生較大差異，不利于全國醫療資源的統計、調查、分析。

5 新制度設立了固定資產清理科目

舊制度對于醫院固定資產出售、報廢、毀損的處理非常簡單，僅規定同時沖減“固定資產”和“固定基金”，對固定資產處置時發生的費用、殘值回收的收入以及保險或過失人的賠償并不反映。新制度規定，醫院出售、報廢、毀損固定資產，完全以固定資產清理科目為核心，清理過程中發生的支出、費用、稅金記入固定資產清理的借方，取得的各項收入記入固定資產清理的貸方，最終將清理凈收入記入其他收入，清理凈損失記入其他支出，可以完整披露此類業務的處理過程。

6 新制度未規定提取固定資產減值準備

與舊制度相同，新制度未規定計提資產減值制度，也就沒有設置固定資產減值準備科目。但在實務工作中，由于科學技術進步很快，醫院花巨資購入的醫療設備往往在使用一段時間后市場價值就會發生大幅下降，但由于不能計提減值準備，此類資產仍要按照原值列示于資產負債表，從而虛夸了資產價值。建議參考企業會計制度，增設“固定資產減值準備”科目，定期對資產進行減值測試，及時計提減值準備，使固定資產價值得到真實反映，體現會計核算的謹慎性原則。

主要參考文獻

[1]劉茜. 新醫院會計制度下固定資產核算的變化及思考[J].商業會計，2013（7）.

[2]胡婕. 對新《醫院會計制度》中固定資產核算規定的解讀[J].衛生經濟研究，2012（4）.