企業內部控制的屬性差異和功能分化探討

張蓉

【摘 要】隨著經濟的快速發展及市場競爭的日益激烈，為了適應社會市場需要，企業內部控制處于一個動態變化的過程。為了實現企業更多的價值創造，從企業內部控制理論出發，從企業的供給和市場需求來分析內部控制的屬性和功能分析，為今后的企業內部控制提供參考依據。

【關鍵詞】企業內部控制；市場需求；二重屬性差異；功能分化

一、企業內部控制屬性差異

面對近幾年社會市場對企業內部控制的要求，大多數企業從不同的視角對內部控制進行研究，發現了內部控制的實務和理論，即審計和管理。當前，有很多學者從審計和管理視角對企業內部控制理論進行了研究，但單純地從審計和會計視角研究內部控制的局限性，卻忽略了從供求關系的視角分析研究內部控制理論。因此，針對企業內部控制理論研究存在的問題，既要從審計和管理視角研究內部控制理論，也要從供求關系的視角來研究內部控制理論。

1.從審計和管理視角對內部控制的研究

從審計視角出發，審計人員是企業內部控制理論研究的主要發起者和推動者，由于審計視角的內部控制正迎合了政府對企業的監督與管理，通過法律制度的建立，在一定程度上影響了內部控制實務和理論的研究。對于政府監管人員來說，其對內部控制的要求有防范財務舞弊，規避監管風險等，監管人員的這種需求進一步推動了審計界對企業內部控制的研究。然而，面對審計視角下的內部控制，主要目的是確保企業財務報告的可靠性，面對資本主義市場對會計信息質量的要求，注重財務人員對企業內部控制制度的建設是非常重要的。由于我國頒布的《企業內部控制基本規范》中更加注重強調企業內部控制與財務保管相關的事項，由此可知，財務報告的可靠性是內部控制實務和理論建設的基本需求。

從管理角度出發，就企業管理人員管理實踐來看，內部控制理論的產生主要是經濟危機爆發后企業對財務信息監管的需求，而控制是企業管理的一種基本手段，意在強調管理，規避風險及經濟效益最大化。從本質上來將，其企業內部控制的主要目的是為實現企業發展的整體目標服務的，而審計是在企業內部控制客觀基礎上建立的，要想為企業發展的整體目標服務，就必須改善經營管理，提高企業的經濟效益，保障投資者的利益，實現價值創造。分析審計視角下企業內部控制的創造價值，對防范財務舞弊，確保財務報告可靠性等控制要求，這些會增加企業的經營成本，不利于創造價值的實現。因此，基于管理需要，企業內部控制研究應更注重企業價值創造的實現。

2.從供求關系的視角對內部控制的研究

以企業內部控制的運行機理為依據，從內部控制制度、內部控制規范及內部控制機制等三個層面對企業內部控制進行研究。其中，內部控制規范注重強調企業的可持續發展及社會的經濟利益，由于企業內部控制迎合了政府監督需要，因此，內部控制規范同時也承載著政府監督的經濟利益需求。由于內部控制規范屬于一種公共合約，這就要求在制定內部控制規范中必須權衡企業管理人員、政府監督部門、審計及投資者等各方利益，若企業內部控制規范只注重強調企業的內生需求，卻忽略了審計和監督部門的需要，那么必將造成沖突。所以，企業內部控制規范、內部控制制度及內部控制機理的供給與需求上，必須確保內部控制的規范性和標準性，作為內生制度，企業內部控制更多地被賦予對外的功能，同時也強調內部控制的內生性，面對企業內部控制“內生與外用”的兩重屬性，為了迎合企業內部與外部利益相關方的需求，在內部控制中注重改善經營管理，提高經濟效益，而在外用屬性上應注重外部規范和標準，做好內生與外用內部控制，使企業管理者在特定環境下為謀求自身利益而做出理性選擇。

二、企業內部控制的功能分化

在企業內部控制中，屬性的差異必將造成內部控制的功能分化，而內部控制的公共分化直接決定了企業內部控制動力機制的差異。從外用性屬性出發，其更注重強調外部強制力量的介入，例如美國安然事故的爆發引發了美國及全球資本市場對內部控制的重視，而內升華的內部控制注重強調企業內部管理的流程控制，以企業內部控制規劃、內部控制制度為基礎，將終極的內部控制完全融合到企業生產流程及企業組織的整體文化中，以加強企業對內部控制的審視和強化。另外，由于不同的動力機制直接決定了企業內部的監管主體及監管方式的差異，據了解，當前我國財政部頒發的《企業內部控制配套指引》中強調的相關事項就充分體現了這一差異性，財務部頒發的企業內部控制制度的安排同時兼顧了外部監管的要求與企業內部管理的需求，即對財務報告內部控制必須有效進行審計，并出具報道，具有強制定的特點，而內部控制審計更加強調了企業非財務報告內部控制的缺陷性，應根據不同情況有針對性地處理，充分彰顯了“人文關懷”。針對企業內部控制制度中明確了財務人員對兩種內部控制的不同態度，其最大限度地發揮了內部控制的作用及控制效力。總的來說，無論是內生還是外用，其最終目的是通過防范財務舞弊、規避風險來推動企業的可持續發展，以全面風險管理為導向，從而充分體現建立企業內部控制管理體系的重要意義。

三、結束語

企業內部控制的屬性差異主要體現在內生化和外用化等兩個方面，屬性的差異必然導致企業內部控制的功能分化。因此，為了滿足企業的內生和外用需求，加強企業內部控制建設，實現企業價值創造，以促進企業的可持續發展。

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