政府收支科目與行政單位會(huì)計(jì)科目關(guān)系探討

●浙江省溫州市甌海區(qū)財(cái)政局 李雪芬

一、政府收支分類體系概述

我國(guó)在2006年進(jìn)行了政府收支分類改革，目的是克服原有的政府預(yù)算科目體系財(cái)政信息反映功能的不足和監(jiān)督功能的薄弱，吸收國(guó)際貨幣基金組織所編《政府財(cái)政統(tǒng)計(jì)手冊(cè)》的先進(jìn)做法，從而全面、準(zhǔn)確、清晰地反映政府收支活動(dòng)。現(xiàn)行的政府收支分類體系包括一種收入分類方式和兩種支出分類方式。前者是按資金的來(lái)源與性質(zhì)進(jìn)行劃分的，分為稅收收入、社會(huì)保險(xiǎn)基金收入、非稅收入等六大類，然后逐層細(xì)分，按照“類、款、項(xiàng)、目”的細(xì)分層次，最多可至“目”一級(jí)，從而保證了屬于政府收入范疇的每項(xiàng)收入均有歸屬科目。比如各地地稅局征收的“地方教育費(fèi)附加”便屬于“非稅收入”類的“政府性基金收入”款的“地方教育附加收入”項(xiàng)。兩種支出分類方式分別是支出功能分類和支出經(jīng)濟(jì)分類，前者主要反映政府各項(xiàng)職能活動(dòng)及其政策目標(biāo)，后者則反映政府支出的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)和具體用途。通過(guò)兩種不同方式的反映，從而能夠全面、完整地反映政府資金的使用情況。支出功能分類的科目分“類、款、項(xiàng)”三級(jí)，支出經(jīng)濟(jì)分類科目則為“類、款”兩級(jí)。比如稅務(wù)局印制增值稅專用發(fā)票的花費(fèi)按支出功能分類屬于“一般公共事務(wù)”類的“稅收事務(wù)”款的 “稅務(wù)登記證及發(fā)票管理”項(xiàng)，按支出經(jīng)濟(jì)分類屬于“商品和服務(wù)支出”類的“印刷費(fèi)”款。

二、政府收支分類科目與行政單位會(huì)計(jì)科目的區(qū)別

政府收支分類科目與行政單位會(huì)計(jì)科目有不同的反映對(duì)象和使用范圍，既有所區(qū)別，又相互聯(lián)系，不能相互取代。主要的區(qū)別有如下幾點(diǎn)：

（一）反映對(duì)象的區(qū)別。根據(jù)《當(dāng)代漢語(yǔ)詞典》，科目為“事物按性質(zhì)劃分的類別或名目（多指學(xué)術(shù)或賬目等）”。需注意政府收支分類科目不是會(huì)計(jì)科目，它是對(duì)政府收支按不同標(biāo)準(zhǔn)劃分的類別，政府收支為其反映對(duì)象。行政單位會(huì)計(jì)科目則是在行政單位會(huì)計(jì)對(duì)象的具體內(nèi)容進(jìn)行的分類，行政單位的資金運(yùn)動(dòng)為其反映對(duì)象。對(duì)比兩者，可發(fā)現(xiàn)：一方面，政府的收支廣于行政單位的收支，除了包含幾乎全部的行政單位收支外，還包括大部分事業(yè)單位的收支；另一方面，政府收支分類科目只體現(xiàn)政府的收支方面，不含資產(chǎn)、負(fù)債等其他資金運(yùn)動(dòng)，而行政單位會(huì)計(jì)科目體現(xiàn)行政單位全部的資金運(yùn)動(dòng)。

（二）使用范圍的區(qū)別。政府收支分類科目貫穿于預(yù)算的制定、執(zhí)行以及執(zhí)行結(jié)果分析的全過(guò)程，是編制政府預(yù)決算、組織預(yù)算執(zhí)行、進(jìn)行財(cái)政分析以及預(yù)算單位進(jìn)行會(huì)計(jì)明細(xì)核算的重要依據(jù)。具體的使用范圍包括編制預(yù)決算、辦理預(yù)算繳撥款、組織會(huì)計(jì)核算、預(yù)算執(zhí)行分析、財(cái)務(wù)考核分析、財(cái)政收支分析等。行政單位會(huì)計(jì)屬于預(yù)算會(huì)計(jì)體系，因此行政單位會(huì)計(jì)科目作為會(huì)計(jì)程序的其中一步，一方面核算和監(jiān)督國(guó)家預(yù)算資金的取得、使用及其結(jié)果，另一方面核算與監(jiān)督行政單位的財(cái)務(wù)狀況。

（三）在預(yù)算管理中發(fā)揮作用的區(qū)別。政府收支分類科目主要用于編制政府預(yù)、決算報(bào)表，行政單位會(huì)計(jì)科目則主要用于預(yù)算執(zhí)行階段。正如生活中，我們先有計(jì)劃，然后按計(jì)劃行動(dòng)，最后看看計(jì)劃執(zhí)行得怎么樣。財(cái)政部門對(duì)于政府收支的預(yù)算管理也是大致類似的流程：首先，財(cái)政部門中的預(yù)算機(jī)構(gòu)按照各預(yù)算單位上報(bào)、匯總的預(yù)算收支指標(biāo)編制本級(jí)政府總的財(cái)務(wù)收支計(jì)劃，經(jīng)過(guò)本級(jí)人大批準(zhǔn)后，其就成為新一年度的預(yù)算，預(yù)算的數(shù)字化表達(dá)形式是使用政府收支分類科目編制的預(yù)算報(bào)表；接著便是預(yù)算執(zhí)行過(guò)程，這是由財(cái)政部門各組成機(jī)構(gòu)按其職能分別完成的，預(yù)算執(zhí)行的數(shù)字化表達(dá)形式則是通過(guò)預(yù)算會(huì)計(jì)體系實(shí)現(xiàn)的，具體包括財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)、基建單位會(huì)計(jì)等；最后當(dāng)整個(gè)年度的預(yù)算執(zhí)行進(jìn)入終結(jié)階段，對(duì)預(yù)算執(zhí)行的總結(jié)便是決算，決算的數(shù)字化表達(dá)形式是同樣使用政府收支分類科目編制的決算報(bào)表。

三、政府收支分類科目與行政單位會(huì)計(jì)科目的聯(lián)系及對(duì)其影響

政府收支分類科目與行政單位會(huì)計(jì)科目因預(yù)算管理流程而聯(lián)系起來(lái)。在形式上，預(yù)、決算報(bào)表財(cái)政部門是使用政府收支分類科目編制的，但編制過(guò)程中的數(shù)據(jù)取自各預(yù)算單位的上報(bào)和匯總，行政單位作為預(yù)算單位的組成部分，要按預(yù)、決算報(bào)表中的政府收支分類科目填列數(shù)字，而這些數(shù)字的取得則依據(jù)于會(huì)計(jì)賬簿，因而政府收支分類科目與行政單位會(huì)計(jì)科目必然需要一定的對(duì)應(yīng)關(guān)系。

這種相互之間的關(guān)聯(lián)，會(huì)影響到行政單位會(huì)計(jì)科目的設(shè)置。從新修訂的《行政單位會(huì)計(jì)制度》中科目的變化也可看出。新制度給出了行政單位統(tǒng)一規(guī)定的會(huì)計(jì)科目，相較2014年以前使用的行政單位會(huì)計(jì)科目，資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)分別有了較大的變動(dòng)。而收入和支出科目原本就較少，變化不突出，均分別由之前的3個(gè)科目減為2個(gè)科目。這里僅說(shuō)明與政府分類收支相關(guān)聯(lián)的行政單位收支科目的變動(dòng)。收入類中，將“撥入經(jīng)費(fèi)”更名為“財(cái)政撥款收入”，并取消了“預(yù)算外資金收入”科目。支出類中，將“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”歸入“經(jīng)費(fèi)支出”科目。這種變化與財(cái)政改革的變化是密切相關(guān)的。國(guó)家財(cái)政近年來(lái)始終要求將預(yù)算外收支納入預(yù)算，在政府收支分類中包含了預(yù)算外收支，因此核算預(yù)算外收支的 “預(yù)算外收入”及“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”科目不再使用。另外，在修訂的《行政單位會(huì)計(jì)制度》中允許行政單位“因沒(méi)有相關(guān)業(yè)務(wù)不需要使用的總賬科目可以不設(shè)”，也可根據(jù)自身情況增加、刪減或合并明細(xì)科目。因此在“財(cái)政撥款收入”和“經(jīng)費(fèi)支出”總賬科目下的明細(xì)設(shè)置要與政府預(yù)決算的統(tǒng)計(jì)相掛鉤。行政單位取得的“財(cái)政撥款收入”是用來(lái)支持單位正常運(yùn)行的，因此該科目首先按“基本支出”和“項(xiàng)目支出”設(shè)置二級(jí)科目，接著按政府收支分類科目中“支出功能分類”的“項(xiàng)”級(jí)科目設(shè)置三級(jí)科目?！敖?jīng)費(fèi)支出”科目則對(duì)應(yīng)的是支出經(jīng)濟(jì)分類，其按“基本支出”和“項(xiàng)目支出”設(shè)置二級(jí)科目后，再按政府收支分類科目中“支出經(jīng)濟(jì)分類”的“款”級(jí)科目設(shè)置三級(jí)科目。

四、啟示

馬克思哲學(xué)告訴我們，事物是聯(lián)系發(fā)展著的，政府收支科目與行政會(huì)計(jì)科目就是這樣一組緊密聯(lián)系著的、互相矛盾又互相發(fā)展著的事物。聯(lián)想到2011年的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度、2012年的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度、2013年的行政會(huì)計(jì)制度和最近在征求意見的財(cái)政總會(huì)計(jì)制度，一陣改革之風(fēng)正撲面而來(lái)。作為財(cái)政部門工作人員，責(zé)無(wú)旁貸地要分析這種改革帶來(lái)的變化，以便于更好地指導(dǎo)單位會(huì)計(jì)工作、更好地將單位情況反映在決算中并向公眾公開。作為部門財(cái)務(wù)人員，也要認(rèn)真體會(huì)各會(huì)計(jì)制度的聯(lián)系和矛盾，抓住關(guān)鍵點(diǎn)，善用底級(jí)會(huì)計(jì)科目、輔助賬和臺(tái)賬，做好賬務(wù)，以“不變”應(yīng)“萬(wàn)變”，從容面對(duì)各項(xiàng)改革。作為企業(yè)財(cái)務(wù)人員，也要認(rèn)真體會(huì)這些會(huì)計(jì)制度變化，對(duì)照企業(yè)財(cái)務(wù)規(guī)則，以它山之石“攻玉”，知其所以然，更好地領(lǐng)會(huì)會(huì)計(jì)的真諦，增長(zhǎng)水平。

此次行政會(huì)計(jì)制度的修訂，在公共財(cái)政管理和會(huì)計(jì)制度建設(shè)的道路上邁出了一大步，本文以行政單位會(huì)計(jì)科目與政府收支科目的比較為題進(jìn)行小析，拙作此文，拋磚引玉。

1.財(cái)政部預(yù)算司編.2006.政府收支分類改革問(wèn)題解答.北京市：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社。

2.中華人民共和國(guó)財(cái)政部制定.2014.行政單位會(huì)計(jì)制度.上海市：立信會(huì)計(jì)出版社。

3.中華人民共和國(guó)財(cái)政部制定.2013.2014年政府收支分類科目.北京市：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社。