二十種涉稅事項應調增應納稅所得額

樊其國

一、收入性質的預收賬款。實際工作中，經常會發現企業“預收賬款”科目余額很大。對應合同、發貨等情況，該預收賬款應確認為會計收入，當然亦屬于納稅收入。企業匯算清繳工作中，由于延遲確認了會計收入，也忽略了該事項的納稅調整，事實上造成了少計企業應納稅所得額的結果。

二、視同銷售。視同銷售在會計上一般不確認“會計收入”，而視同銷售收入卻屬于“納稅收入”，因此企業需要進行納稅調整。由于視同銷售種類比較多，企業在進行該收入類項目調整時，容易出現漏項。但對照《企業所得稅法實施條例》第二十五條規定，應當視同銷售貨物的非貨幣性資產交換，以及用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的貨物、財產、勞務，應計入當期的應稅收入。而在所得稅匯算清繳實際工作中，不少企業對記入營業費用的交客戶試用的產品、以及將產品發給職工作為福利和記入應付福利費的勞保費用，都沒有調增應納稅所得。

三、應稅收入性質的財政補貼。財政性補貼根據不同情況可能是免稅收入，也可能是不征稅收入，還可能是應稅收入。財稅〔2009〕87號文規定：對企業在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級以上各級人民政府財政部門及其他部門取得的應計入收入總額的財政性資金，凡同時符合以下條件的，可以作為不征稅收入，具體包括企業能夠提供資金撥付文件，且文件中規定該資金的專項用途；財政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；企業對該資金以及以該資金發生的支出單獨進行核算。對于不符合上述條件的財政性補貼即屬于征稅收入（應稅收入或免稅收入），應當在取得財政補貼款項的當年度計入應納稅所得額。

四、債務重組收益。《企業會計制度》規定企業應將債務重組收益計入資本公積，稅法規定該類收益作為當期所得繳納企業所得稅。

五、收取的責任人賠償和保險賠款。企業發生損失，對已作為損失處理后又收回的責任人賠償和保險賠款，也應作為計稅收入，調增應納稅所得，可有些企業在匯算清繳中也未能調增應納稅所得。還有些企業對已經作為損失處理的資產，在以后納稅年度又全部或者部分收回的，也未能作為收入調增應納稅所得。

六、專項資金提取后改變用途。一些企業依照法律、行政法規等有關規定提取的用于環境保護、生態恢復等方面的專項資金，但上述專項資金提取后改變用途的，就不能在稅前扣除，應當調增應納稅所得，而有些企業并沒有這樣做。

七、確實無法償付超過3年的應付賬款。根據《企業所得稅法實施條例》規定：企業所得稅法第六條第（九）項所稱其他收入，是指企業取得的除企業所得稅法第六條第（一）項至第（八）項規定的收入外的其他收入，包括企業資產溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應收款項、債務重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。所以，根據上述文件規定，企業確實無法償付的應付款項應當作為企業的收入處理，需要調增應納稅所得額。

八、預提費用期末余額?！镀髽I所得稅稅前扣除辦法》國稅發（2000）84號規定，納稅人申報的扣除要真實、合法。真實是指能提供證明有關支出確屬已經實際發生的適當憑據；合法是指符合國家稅收規定，其他法規規定與稅收法規規定不一致的，以稅收法規規定為準。因此，對納稅人按照會計制度的規定預提的費用余額，在申報納稅時應作納稅調整，依法繳納企業所得稅。

九、減資額彌補虧損。根據《企業所得稅法》第六條第八款的規定，企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入為收入總額，其中第八款為接受捐贈收入。因此，應調增當年度應納稅所得額。

十、預計負債。企業對外提供擔保、商業承兌票據貼現、未決訴訟、產品質量保證時有可能產生預計負債。但預計負債是未實現的損失，按稅法規定不能在稅前扣除。因此，企業應將當年新增的預計負債數額調增本年度應納稅所得額。

十一、工資薪金。工資薪金提取數大于發放數的部分，調增應納稅所得額。根據《關于企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函［2009］3號）文件規定，工資薪金總額，是指企業按照本通知第一條規定實際發放的工資薪金總和，不包括企業的職工福利費、職工教育經費、工會經費以及養老保險費、醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金。屬于國有性質的企業，其工資薪金，不得超過政府有關部門給予的限定數額；超過部分，不得計入企業工資薪金總額，也不得在計算企業應納稅所得額時扣除。

十二、保險費。企業依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規定的范圍和標準為職工繳納的“五險一金”，準予扣除；企業為投資者或者職工支付的補充養老保險費、補充醫療保險費，在國務院財政、稅務主管部門規定的范圍和標準內，準予扣除；企業參加財產保險，按照規定繳納的保險費，準予扣除。企業為投資者或者職工支付的商業保險費，不得扣除。

十三、超標準的利息費。向非金融機構借款費用支出，在不高于按照金融機構同類、同期貸款利率計算的數額以內的部分可扣除，超過部分不得扣除；企業從其關聯方接受的債權性投資與其權益性投資比例超過規定標準而發生的利息支出，不得扣除。（1）向非金融企業借款超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的利息費用，未調增應納稅所得；（2）向非金融企業借款未取得地稅局開具的發票，為調整應納稅所得；（3）在生產經營活動中發生的需要資本化的利息費用，未調增應納稅所得；（4）從其關聯方接受的債權性投資與其權益性投資比例超過規定標準發生的利息費用未調增應納稅所得。

十四、超標準的業務招待費。企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過銷售收入5‰，超過規定比例的部分不得扣除。一些企業對發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，除了按《實施條例》第四十三條規定，扣除發生額的60%外，其余40%部分的業務招待費以及超過當年銷售（營業）收入5‰的業務招待費，沒有調增應納稅所得。

十五、超標的職工福利費、工會經費、職工教育經費。企業發生的職工福利費支出，不超過工資、薪金總額14%的部分準予扣除，超過的部分不得扣除；企業撥繳的工會經費，不超過工資、薪金總額2%的部分準予扣除，超過的部分不得扣除；企業發生的職工教育經費支出，不超過工資、薪金總額2.5%的部分準予扣除，超過的部分準予結轉以后納稅年度扣除。

十六、不符合條件的廣告贊和業務宣傳費。廣告費和業務宣傳費。企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。對不符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，如企業發生的與生產經營活動無關的非廣告性質的贊助支出，就不能扣除，就應調增應納稅所得。

十七、不合規的公益性捐贈支出。一種情形是不屬于規定的公益性捐贈支出的非公益、救濟性捐贈支出，未調增應納稅所得；另一種情形是企業發生的公益性捐贈支出，超過年度利潤總額（是指企業依照國家統一會計制度的規定計算的年度會計利潤）12%的部分，未調增應納稅所得。

十八、未經核定的準備金支出。屬于不符合財政、稅務主管部門規定的各項資產減值準備、風險準備等準備金支出，在匯算清繳時也應調增應納稅所得，而常被一些企業漏掉?！镀髽I會計制度》要求計提短期投資跌價準備、壞賬準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備、委托貸款減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備。稅法規定除從事信貸、租賃等業務的企業經稅務部門同意可計提不超過3%的壞賬準備外，其余各項準備不得在稅前扣除。因此對當年計提增加的各項減值準備應調增應納稅所得額。

十九、發生的罰款、罰金、滯納金。企業因違反法律、行政法規而交付的罰款、罰金、滯納金，不得扣除。一些企業因違反法律、行政法規而支付的罰款、罰金、滯納金，應調增應納稅所得。

二十、特別納稅調整。對關聯企業作出特別納稅調整的，應當對補征的稅款，自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補繳稅款之日止的期間，按日加收利息，所加收的利息不得扣除。