售后回租業務有形動產本金是否從銷售額中扣除

售后回租業務有形動產本金是否從銷售額中扣除

問：“營改增”前，生產企業將有形動產出售給融資租賃企業，免繳增值稅和營業稅；融資租賃企業再將有形動產租給生產企業，租金收入繳納5%營業稅。“營改增”后，融資租賃企業租金收入繳納17%的增值稅，稅率大幅提高，但按規定又不能取得增值稅專用發票。請問，售后回租業務有形動產本金是否可從銷售額中扣除？

圓通快遞 林斌

答：《財政部、國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2013〕106號）和《財政部、國家稅務總局關于鐵路運輸和郵政業營業稅改征增值稅試點有關政策的補充通知》（財稅〔2013〕121號）都明確規定：經中國人民銀行、銀監會或者商務部批準從事融資租賃業務的試點納稅人，提供有形動產融資性售后回租服務，以收取的全部價款和價外費用，扣除向承租方收取的有形動產價款本金，以及對外支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發行債券利息后的余額為銷售額。試點納稅人提供融資性售后回租服務，向承租方收取的有形動產價款本金，不得開具增值稅專用發票，可以開具普通發票。即：提供有形動產融資性售后回租業務，有形動產價款本金不再納稅。

舉例：A企業外購一套生產設備以后，為了實現融資目的，將這套生產設備“出售”給B融資租賃企業，價格為100萬元（以下數據均為不含稅價）。這里所謂的“出售”，實際上相當于A企業把這套生產設備抵押給了B企業。然后，B企業再將這套生產設備租賃給A企業，商定租金為110萬元。其中，100萬元是這套生產設備的本金，只有10萬元是真正的租金。就其本質而言，這10萬元的租金相當于B企業抵押貸款的利息收入。財稅〔2013〕106號文發布前，根據《國家稅務總局關于融資性售后回租業務中承租方出售資產行為有關稅收問題的公告》（國家稅務總局公告2010年第13號）的規定，作為承租人，A企業在“出售”生產設備時不需要繳納增值稅，進而無法給B企業開具增值稅專用發票，那么B企業在向A企業每期收取租金的時候，就會出現因為沒有增值稅專用發票而無法抵扣進項稅額的局面，B企業實際稅負可能接近17%。在難以向承租人提高價格轉移稅負的的情況下，B企業只能自己消化這部分稅負。但是，這樣的高稅負B企業又很難承受。在這種情況下，售后回租業務就很難再開展。針對上述問題，財稅〔2013〕106號文明確規定：有形動產的出租人向承租人收取的價款本金不再繳納增值稅，出租人的稅負顯著降低。仍以上述案例為例，B企業在計算增值稅時，100萬元的生產設備本金不再納稅，相當于少繳納增值稅17萬元。

值得注意的是，并不是所有融資租賃公司開展的售后回租業務都適用新的政策。根據財稅〔2013〕106號文的規定，能夠享受這一政策利好的融資租賃公司，一是要經過審批。即只有經中國人民銀行、銀監會或者商務部批準從事融資租賃業務的納稅人，其售后回租業務有形動產本金才可以不繳納增值稅。除此之外，其他經過相關部門審批的融資租賃企業要適用新的政策，則有較高的注冊資金門檻。二是要達到一定的注冊資本金標準。財稅〔2013〕106號文明確規定：商務部授權的省級商務主管部門和國家經濟技術開發區批準的從事融資租賃業務的試點納稅人，2013年12月31日前注冊資本達到1．7億元的，自2013年8月1日起，按照上述規定執行；2014年1月1日以后注冊資本達到1．7億元的，從達到該標準的次月起，按照上述規定執行。

關于售后回租業務的發票開具問題，財稅〔2013〕106號文規定：試點納稅人提供融資性售后回租服務，向承租方收取的有形動產價款本金，不得開具增值稅專用發票，可以開具普通發票。以此做為合法有效憑證，從全部價款和價外費用中扣除，不作為納稅人銷售額申報。承租人如果向出租人開具普通發票，能否采用開票不繳稅的模式操作？根據財稅〔2013〕106號文的規定，試點納稅人從全部價款和價外費用中扣除價款本金，應當取得符合法律、行政法規和國家稅務總局規定的有效憑證。否則不得扣除。財稅〔2013〕106號文還特別強調，融資性售后回租業務中向承租方收取的有形動產價款本金，以承租方開具的發票為合法有效憑證。但按照國家稅務總局公告2010年第13號文的規定，承租人不屬于增值稅征稅范圍，相應也不屬于發票管理范圍。扣除憑據上如何處理？目前，對此問題作出明確規定的只有山東省國稅局，其他省市尚未明確。山東省國稅局在《營業稅改征增值稅政策指引（十一）》中明確規定，試點納稅人中的一般納稅人提供融資性售后回租服務，向承租方收取的有形動產價款本金，應使用防偽稅控系統開具增值稅普通發票，試點小規模納稅人開具普通發票。同時明確，融資性售后回租業務中承租方是增值稅納稅人的，其向提供方開具的增值稅普通發票（或普通發票）上注明的銷售額，不作為納稅人銷售額申報。為了保證融資性售后回租業務順利開展，減少稅收征管成本，承租人為自然人和非一般納稅人法人應如何開具發票，需稅法的進一步明確。

另外，財稅〔2013〕106號文規定：經中國人民銀行、銀監會或者商務部批準從事融資租賃業務的試點納稅人中的一般納稅人，提供有形動產融資租賃服務，在2015年12月31日前，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。同時，經中國人民銀行、銀監會或者商務部批準（包括授權省級商務主管部門和國家經濟技術開發區）從事融資租賃業務的納稅人可根據提供融資租賃服務的類型，按規定實行差額征稅計稅辦法確定銷售額。企業按照差額征稅計稅辦法確定銷售額后，在2015年12月31日前，對其增值稅實際稅負超過3%的部分仍然可享受增值稅即征即退政策。

劉健