房地產(chǎn)企業(yè)的涉稅分析

董漢彬

（山東科技大學(xué),山東 泰安 271000）

房地產(chǎn)企業(yè)涉稅密集，涉及的稅種特別多，我們現(xiàn)行的18個稅種中，除了資源稅和船舶噸稅外，其他稅種都有可能涉及。有人要問，房地產(chǎn)企業(yè)是否會繳納增值稅、消費稅和關(guān)稅嗎？一般情況下確實不會繳納，但在特殊情況下，也會繳納。如房地產(chǎn)企業(yè)在外國進口建筑材料，應(yīng)在海關(guān)繳納進口環(huán)節(jié)的關(guān)稅和增值稅；如果房地產(chǎn)企業(yè)進口轎車，應(yīng)在海關(guān)繳納進口環(huán)節(jié)的關(guān)稅、增值稅和消費稅。如果在國內(nèi)采購建筑材料，雖然負擔增值稅，但不會是增值稅的納稅人。

房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營經(jīng)過三個階段，分別是購買土地開發(fā)建設(shè)階段，房產(chǎn)交易（清算）階段和剩余房產(chǎn)保有階段，不同的階段涉及不同的稅種，根據(jù)房地產(chǎn)企業(yè)的業(yè)務(wù)程序，現(xiàn)在把各個階段涉及的稅種分析如下。

1 開發(fā)建設(shè)階段涉及稅種的分析

開發(fā)建設(shè)環(huán)節(jié)的納稅涉及三個方面，一是購買土地，二是委托開發(fā)或自營開發(fā)，三是預(yù)收期房款。涉稅資料如表1。

表1 房地產(chǎn)開發(fā)公司階段涉及的稅種

購買土地涉及四個稅種，分別是契稅、印花稅、耕地占用稅和土地使用稅。首先要按3%～5%幅度比例稅率繳納契稅，全國各地大多按3%征收，由購買方繳納，房地產(chǎn)企業(yè)就是納稅人。其次是印花稅，購買土地屬于產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移，購銷雙方均按萬分之五繳納印花稅，房地產(chǎn)企業(yè)也是印花稅的納稅人。如果是購買的耕地，要先繳納耕地占用稅，滿一年之后，按年繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；如果是購買的非耕地，就從辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)次月起繳納土地使用稅，不繳納耕地占用稅。契稅和耕地占用稅可以計入開發(fā)成本，印花稅和城鎮(zhèn)土地使用稅計入管理費用。例如，某房地產(chǎn)開發(fā)公司購買15畝土地，支付土地出讓金1000萬元，假如當?shù)赝恋厥褂枚惗愵~為8元/平方米。則房地產(chǎn)應(yīng)納契稅30萬元（1000×3%），應(yīng)納印花稅0.5萬元（1000萬元×5‰0），每年繳納城鎮(zhèn)土地使用稅8萬元（15×666.6667×8）。

委托開發(fā)只涉及印花稅，規(guī)模較小房地產(chǎn)公司，由于人員少，拿到土地后，委托施工企業(yè)建房，主要任務(wù)是售房，委托開發(fā)只涉及簽訂建筑工程承包合同，按合同金額繳納萬分之五的印花稅。

自營開發(fā)工程涉及二個稅種，繳納建筑環(huán)節(jié)營業(yè)稅，和隨營業(yè)稅附征的城市維護建設(shè)稅和教育費附加。規(guī)模較大的房地產(chǎn)公司自已有施工企業(yè)，有施工能力，可以自行開發(fā)。如某房地產(chǎn)企業(yè)自營建造一批商品房，成本價為1940萬元，假如施工企業(yè)的成本利潤率為10%，則當期應(yīng)納建筑環(huán)節(jié)營業(yè)稅66萬元[1940×（1+10%）÷（1-3%）×3%]，自建工程建筑環(huán)節(jié)按組成計稅價格繳納。同時繳納城市維護建設(shè)稅和教育費附加6.6萬元[（66×（7%+3%）]。

預(yù)收期房款時涉及四個稅種，分別營業(yè)稅、城建維護建設(shè)稅和教育費附加、土地增值稅和企業(yè)所得稅。假如上述房地產(chǎn)企業(yè)在地級市，預(yù)收房款4000萬元，則應(yīng)預(yù)收營業(yè)稅200萬元（4000×5%），同時繳納城市維護建設(shè)稅和教育費附加20萬元[200×（7%+3%）]，預(yù)繳土地增值稅80萬元（4000×2%），預(yù)繳土企業(yè)所得稅100萬元（4000×10%×25%）。

2 房產(chǎn)交易（清算）階段的稅種分析

房產(chǎn)交易階段就是銷售房產(chǎn)取得收入階段，涉及的稅種如表2。

表2 房產(chǎn)交易（清算）階段的稅種

企業(yè)銷售房產(chǎn)首先按“銷售不動產(chǎn)”征收營業(yè)稅，以及與之附征的城建稅和教育費附加；其次按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”征收印花稅；再次按銷售房產(chǎn)收入預(yù)征土地增值稅，如果該批房產(chǎn)達到清算條件，按規(guī)范方式進行土地增值稅匯算清交，匯算清交，多退少補；最后按應(yīng)稅所得，計算繳納企業(yè)所得稅。

例如，某房地產(chǎn)公司銷售現(xiàn)房一批，取得收入5000萬元，地價及開發(fā)成本2000萬元，發(fā)生管理費用250萬元（不包括本期印花稅），銷售費用400萬元，財務(wù)費用300萬元，假如無其他納稅調(diào)整項目。相關(guān)的稅收計算如下：

應(yīng)納營業(yè)稅250萬元（5000×5%）。

城市維護建設(shè)稅和教育費附加25萬元[250×（7+3%）]。

繳納印花稅2.5萬元（5000×5%00）。

應(yīng)納土地增值稅706.25萬元[土地增值稅扣除項目為2875（2000×1、3+250+25），增值額為2125萬元（5000-2875），增值率為，適用稅率40%，速算扣除系數(shù)為5%，應(yīng)納土地增值稅（2125×40%-2875×5%=706.25）]

應(yīng)納企業(yè)所得稅[應(yīng)稅所得額1097.25（5000-2000-250-2.5-400-300-250-25-706.25）,應(yīng)納企業(yè)所得稅為272.8125萬元(1097.25×25%)]

土地增值稅的扣除項目有法定扣除，企業(yè)所得稅的扣除項目是據(jù)實扣除。

3 房產(chǎn)保有階段涉及的稅種分析

剩余房產(chǎn)處在保有階段，有三種情況，可能待售，可能出租，也可能自用，涉及稅種見表3。

表3 房產(chǎn)保有階段涉及的稅種

如果保有房產(chǎn)待售，未做其他用途，只按相應(yīng)比例征收城鎮(zhèn)土地使用稅；如果剩余房產(chǎn)出租，首先按租金收入征收營業(yè)稅、城建稅和教育費附加，然后再按租金收入計征房產(chǎn)稅，也征收土地使用稅，余額征收企業(yè)所得稅；如果是自用，按房產(chǎn)原值征收房產(chǎn)稅，按該部分房產(chǎn)占用面積征收土地使用稅。如果土地增值稅清算后剩余的房產(chǎn)再銷售，按規(guī)定繳納營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅和教育費附加，印花稅，土地增值稅和企業(yè)所得稅。特別是土地增值稅是按清算時的單位扣除項目計算再銷售房產(chǎn)的扣除項目，然后計算土地增值稅。

4 企業(yè)辦公財產(chǎn)涉及的稅種分析

企業(yè)本身辦公用資產(chǎn)，主要是房產(chǎn)、土地和車船，涉及稅種見表4。

表4 企業(yè)辦公財產(chǎn)涉及的稅種

企業(yè)在購進車輛時，首先繳納10%的車輛購置稅，以后正常使用，按年繳納車船稅；企業(yè)擁有的車輛按年繳納車船稅，客車按輛分級征收，排氣量大，載客人數(shù)多，征稅也多；貨車按自重噸位征收，船舶按凈噸位征收，噸位越大，征稅越多。企業(yè)的辦工用房產(chǎn)分兩種情況，正常自用，按房產(chǎn)原值計征房產(chǎn)稅；如果部分出租，按租金先征收營業(yè)稅等，再征收房產(chǎn)稅。企業(yè)辦公占用土地同樣按年繳納土地使用稅。企業(yè)股東、職工取得工資收入，其他收入按規(guī)定征收個人所得稅。

[1]注冊稅務(wù)師執(zhí)業(yè)資格考試教材編寫組.《稅法》[M] .中國稅務(wù)出版社，2013（01）.

[2]國家稅務(wù)總局網(wǎng)站[Z].