未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的舊設(shè)備對外租賃時是否可以開具專用發(fā)票

未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的舊設(shè)備對外租賃時是否可以開具專用發(fā)票

問：A公司于2013年將自有設(shè)備租賃給B公司使用，設(shè)備租賃費(fèi)為10萬元/年。B公司支付設(shè)備租賃費(fèi)時，向A公司索取增值稅專用發(fā)票，A公司拒絕提供增值稅專用發(fā)票，而開具普通發(fā)票。理由是該購買設(shè)備是使用過的舊設(shè)備，并且在購買時未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，所以不能開具增值稅專用發(fā)票。請問，該觀點(diǎn)正確嗎？

八方會計(jì)服務(wù)有限公司 高玉基

答：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔2006〕156號）第十條的規(guī)定，一般納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)向購買方開具專用發(fā)票。商業(yè)企業(yè)一般納稅人零售的煙、酒、食品、服裝、鞋帽（不包括勞保專用部分）、化妝品等消費(fèi)品不得開具專用發(fā)票。增值稅小規(guī)模納稅人（以下簡稱小規(guī)模納稅人）需要開具專用發(fā)票的，可向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開。銷售免稅貨物不得開具專用發(fā)票，法律、法規(guī)及國家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外（比如國有糧食購銷企業(yè)銷售免稅糧食）。以及《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于將鐵路運(yùn)輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2013〕106號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十九條規(guī)定：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)向索取增值稅專用發(fā)票的接受方開具增值稅專用發(fā)票，并在增值稅專用發(fā)票上分別注明銷售額和銷項(xiàng)稅額。屬于下列情形之一的，不得開具增值稅專用發(fā)票：（一）向消費(fèi)者個人提供應(yīng)稅服務(wù)；（二）適用免征增值稅規(guī)定的應(yīng)稅服務(wù)。

根據(jù)上述規(guī)定，一般納稅人銷售貨物或者提供應(yīng)稅勞務(wù)以及提供應(yīng)稅服務(wù)，應(yīng)當(dāng)向接受方提供增值稅專用發(fā)票，不得開具增值稅專用發(fā)票是正列舉情況。如果沒有稅收政策明文禁止，根據(jù)增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定，可以開具稅率為征收率的增值稅專用發(fā)票供下一環(huán)節(jié)一般納稅人抵扣。但對明文禁止的，不可開具增值稅專用發(fā)票。目前，除上述已明確的外，不可開具增值稅專用發(fā)票還包括如下情形：

1．財(cái)稅〔2013〕106號文附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》規(guī)定：按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法》和本規(guī)定認(rèn)定的一般納稅人，銷售自己使用過的本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日（含）以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅；銷售自己使用過的本地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照現(xiàn)行舊貨相關(guān)增值稅政策執(zhí)行。即按照4%征收率減半征收增值稅（自2014年7月1日起依照3%征收率減按2%征收增值稅）。一般納稅人只能開具普通發(fā)票，不得自行或由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。

2．一般納稅人銷售自己使用過的屬于《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務(wù)院令2008年第538號）第十條規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅（自2014年7月1日起調(diào)整為依照3%征收率減按2%征收增值稅）。一般納稅人只能開具普通發(fā)票，不得自行或由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。

3．《國家稅務(wù)總局關(guān)于一般納稅人銷售自己使用過的固定資產(chǎn)增值稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第1號）規(guī)定：納稅人購進(jìn)或者自制固定資產(chǎn)時為小規(guī)模納稅人，認(rèn)定為一般納稅人后銷售該固定資產(chǎn)，可按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅（自2014年7月1日起，也應(yīng)當(dāng)調(diào)整為依照3%征收率減按2%征收增值稅）。一般納稅人只能開具普通發(fā)票，不得自行或由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。

4．國家稅務(wù)總局公告2012年第1號文規(guī)定：增值稅一般納稅人發(fā)生按簡易辦法征收增值稅應(yīng)稅行為，銷售其按照規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)，可按簡易辦法依4%征收率減半征收增值稅（自2014年7月1日起，也應(yīng)當(dāng)調(diào)整為依照3%征收率減按2%征收增值稅）。一般納稅人只能開具普通發(fā)票，不得自行或由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。

5．《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕9號）規(guī)定：一般納稅人銷售舊貨，按照簡易辦法依照4%征收率減半征收增值稅（自2014年7月1日起依照3%征收率減按2%征收增值稅）。所稱舊貨，指進(jìn)入二次流通的具有部分使用價值的貨物（含舊汽車、舊摩托車和舊游艇），但不包括自己使用過的物品。一般納稅人只能開具普通發(fā)票，不得自行或由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。

以上明確不可開具增值稅專用發(fā)票的情形為“銷售”使用過的固定資產(chǎn)，因?yàn)樵谫徺I時未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，如果銷售時按照適用稅率計(jì)算繳納增值稅顯然是重復(fù)征稅，所以，對銷售使用過的固定資產(chǎn)或舊貨實(shí)行簡易計(jì)稅辦法，但按簡易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅時，在征收率的基礎(chǔ)上又降低了征收率，所以，不得自行或由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。也就是說，銷售使用過的固定資產(chǎn)或舊貨不能在購買方抵扣。但“租賃”使用過的固定資產(chǎn)雖然未抵扣，銷售方式與租賃方式均是固定資產(chǎn)價值回收方式，但對租賃方式的，出租使用過的未抵扣的固定產(chǎn)按照簡易計(jì)稅辦法計(jì)算增值稅，出租方應(yīng)當(dāng)可以開具增值稅專用發(fā)票，且允許在下一環(huán)節(jié)進(jìn)行抵扣。理由是：一是根據(jù)財(cái)稅

〔2013〕106號文的規(guī)定，試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購進(jìn)或者自制的有形動產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營租賃服務(wù)，試點(diǎn)期間可以選擇按照簡易計(jì)稅方法按3%的征收率計(jì)算繳納增值稅。與銷售使用過的未抵扣的固定資產(chǎn)相比，并沒有減按2%征收增值稅的稅收優(yōu)惠政策。如果不能開具增值稅專用發(fā)票，不能在下一環(huán)節(jié)抵扣，顯然就不公平。二是不得開具增值稅專用發(fā)票是正列舉情況。試點(diǎn)納稅人中的一般納稅人，以該地區(qū)試點(diǎn)實(shí)施之日前購進(jìn)或者自制的有形動產(chǎn)為標(biāo)的物提供的經(jīng)營租賃服務(wù)選擇按照簡易計(jì)稅方法按3%的征收率計(jì)算繳納增值稅，由于沒有特別規(guī)定，就應(yīng)當(dāng)允許開具增值稅專用發(fā)票，并且應(yīng)當(dāng)允許在下一環(huán)節(jié)抵扣。

尹志顯