我國資源稅計征方式改革研究

郭 敏

(中國礦業聯合會，北京 100013)

1 我國資源稅發展與改革歷程

1984年國務院頒布《中華人民共和國資源稅條例(草案)》，規定自1984年10月1日起征收資源稅。征收的對象為開采原油、天然氣、煤炭的礦山企業，征收方式按照應稅產品的銷售利潤率累進稅率計算交納。這個時期的資源稅基本體現了一定的資源級差收益調節的思想，但其極少的征稅對象以及統一的銷售利潤又體現了其過渡性的特征。1994年國務院發布了《中華人民共和國資源稅暫行條例》，對1984年的資源稅制做了重大修改，以“普遍征收，級差調節”為核心，應納稅額按照應稅產品的課稅數量和規定的單位稅額計算，即從量計征。征收科目包括原油、煤炭、天然氣、其他非金屬礦原礦、黑色金屬礦原礦、有色金屬礦原礦、鹽等幾乎所有已知的礦產資源，進一步體現國有資源有償使用的原則。2004～2009年，隨著我國礦產品價格的大幅提高，我國相繼調高了資源稅稅額標準；并取消了對有色金屬、鐵礦石等礦產資源稅減征的優惠政策。與此同時，資源稅從量改從價計征方式改革的呼聲日益強烈，并在社會達成一定共識。2010年，以新疆石油、天然氣資源稅從價計征改革試點為起點，并逐步推開，最終從2011年11月1日起在全國范圍內實施了油氣資源稅從價計征改革。

但總體來看，資源稅改革的進展相對緩慢，煤炭、鐵礦石、有色金屬等主要礦產品一直未能納入從價計征改革的范圍。究其原因，一方面有礦業稅費體制的原因，另一方面有資源稅從價計征如何操作的問題。本文闡述的內容主要包括資源稅計征方式的優缺點對比，從價計征操作層面涉及到的幾個關鍵問題以及相關建議等。

2 資源稅計征方式的優缺點對比

從理論上來講，資源稅的從量計征與從價計征在一定條件下實際上可以實現同樣效果。即在資源產品價格穩定的前提下，只要稅率(稅額)設計合理，兩種計征方式的征收結果在本質上并無實質性區別。但是，由于自然資源稀缺性而導致資源價格呈現逐漸上漲的總體趨勢，以及在市場經濟總不可避免發生的價格波動情況下，兩者又存在著一定的差別。通過對比研究，兩者之間的優缺點如下。

從價計征的優點是既能體現礦石產量，又能體現礦石價格。將資源稅與礦產品價格直接掛鉤，當礦產品價格好時，企業可為國家稅收多做貢獻，當礦產品價格低迷時，企業的稅收負擔也會隨著價格的下跌相應減輕，有助于企業渡過難關。與之對應，從量計征的缺點是：在資源產品價格不斷上漲時，資源稅從量定額計稅使得稅款繳納與資源產品的市場價格變化沒有任何關聯。即割斷了價格和資源稅之間的關系，價格上漲，稅額不增，價格下降，稅額不減。這一方面導致作為資源所有者的國家不能從價格上漲中取得更多收入，本應歸屬國家的級差收入留在了開采企業。另一方面，從量計征沒有考慮企業在生產過程中的浪費和對環境的治理成本，也不利于對資源價格進行調節，導致企業粗放經營、資源開采利用率偏低，難以起到有效節約資源和保護生態環境的調節作用。由于我國資源價格波動較大，而資源稅制度設計中的稅額水平偏低、以及確定和調整礦產品資源等級和稅額較為復雜導致未能及時調整稅額，這些外部因素進一步放大了從量計征方式的缺陷，而從價計征所表現出來的優點則更為突出。

然而，從量計征較從價計征相比，也有一定的優點。主要為：一是在難以取得礦產品價格的情況下，從量計征相對從價計征在征管上要相對容易；二是從價計征在價格波動較大時會在一定程度上會影響到資源稅的收入穩定，尤其是資源價格大幅度下降時，而從量計征與價格的不相關使得其收入可以相對保持穩定。

3 資源稅從價計征改革需關注的幾個問題

資源稅從價計征，其核內容首先是計稅依據如何確定，也就是說從原礦環節征收還是從精礦或成品礦環節征收；其次是礦產品價格的確定。因此如何確保資源稅從價計征的順利推進，需要我們重點關注以下幾個問題。

3.1 征收環節問題

我國礦山企業按照生產類型劃分包括獨立采礦企業、獨立選礦企業、采選企業、采選冶聯合企業。如從價征收，首先涉及到價格從哪一環節獲取的問題。我們從企業的生產類型看，可以將礦產品分為以下三種，一是直接銷售原礦的，可直接以原礦的外銷收入作為計稅依據；二是對于銷售精礦的，則需要考慮從原礦到精礦的價格構成中包括加工費、運輸費等問題；三是還有一部分礦山企業對礦產資源的深加工程度更高，如采選冶一體的企業等，則以銷售金屬產品為主，無論是原礦還是精礦均不屬于銷售產品。

3.2 計稅價格的核定問題

對于銷售金屬產品的采選冶一體化企業，由于企業的組織形式不同，他們在產品的定價方式上也不同，有的企業采用的是市場定價，有的企業采用的是企業內部計劃結算價。因此如何確定一個既符合客觀實際，又能體現市場公平的價格，是從價計征改革方案建立的又一個關鍵問題。

3.3 礦山企業的綜合稅費問題

除征收環節的確定與價格的獲取等技術原因外，礦山企業綜合稅費水平較高也是影響資源改革進程的關鍵問題之一。當前礦產資源稅費關系紊亂，各級地方政府以各種名目對礦產資源進行收費，有些資源大省林林總總的收費項目達到數十項、上百項，加重了礦山企業的稅費負擔。

4 相關建議

黨的十八大再次明確了加快資源稅改革的目標，同時資源稅從價計征，可以使礦山企業的稅負與市場價格一起浮動。從經濟學角度看，對礦山企業和地方政府均具有合理公平性，因此加快資源稅從價計征方式改革具有十分重要而緊迫的意義。針對當前資源稅改革過程中需關注的幾個問題，提出以下幾點建議。

4.1 計征環節的確定

建議根據礦產品種類、產品形態不同，合理確定其計稅依據。

1)對以出售原礦為主的礦產資源。對于產業鏈條較短，基本上以出售原礦或初加工產品為主的礦產資源，如非金屬礦、鹽礦等，其從價征收相對比較簡單，可以直接對其銷售收入進行課征。

2)對以出售精礦或冶煉產品為主的礦產資源。對于產業鏈條相對較長，經過洗、選、冶等加工環節后再出售的礦產資源，如煤炭、黑色金屬和有色金屬等，建議以精礦作為計稅依據，鑒于其價格成本構成中包含加工費、運費等科目，在制定稅率環節綜合考慮這些因素并予以體現。

4.2 計稅價格的核定

對于銷售金屬產品的采選冶一體化企業，鑒于其精礦價格缺失，建議參照一個合理的價格核定計征銷售價格。目前國際、國內發布的礦產品價格指數，如中國煤炭價格指數、中國太原煤炭交易價格指數；環渤海動力煤價格指數、普氏指數、環球鋼訊編制的TSI指數、英國《金屬導報》推出的MIBIO指數、中國鐵礦石價格指數、新華中國鐵礦石價格指數(CIO PI)、中國鐵礦石現貨價格指數(CS I)、中國鐵礦石價格指數(Mysteel IpiC)、河北省鐵礦石價格指數(JIOI)等，對于這一類具有國際公開價格或國內行業公認度較高的公開價格指數的礦產品，可參照其一定時期內的平均銷售價格核定計征。對其他不具有國際公開價格或國內行業公認度較高的公開價格的礦產品，可參照當地公開交易市場最近一段時間的平均銷售價格核定計征。

4.3 合理確定礦山企業綜合稅負水平

加強頂層設計，合理確定礦山企業綜合稅負水平是資源稅改革的前提。建議在推進資源稅改革的同時，清理各類政府性基金和行政事業性收費項目，確保資源稅改革順利推進。

[1] 中國礦業聯合會.體現回采率及資源稟賦要素的資源稅制度研究[R].2010.

[2] 中國礦業聯合會.我國主要資源型產品價格情況及資源稅從價計征改革研究[R].2013.