增值稅免稅與免稅放棄選擇

李海芹

【摘 要】 由于增值稅計稅方法的特殊性，增值稅免稅不一定會使納稅人受益，有時甚至可能會增加納稅人稅負。為避免增加納稅人稅負，企業在什么情況下應該放棄免稅權呢？文章從既定價格和改變價格兩種情況入手，對增值稅免稅的不同情況進行分析與比較，旨在幫助納稅人做出正確的決策。

【關鍵詞】 增值稅； 增值稅免稅； 免稅放棄

增值稅免稅始于歐盟（EU），1977年歐盟頒布的第六號法令是增值稅免稅的早期模板。從1994年起，在我國實施《增值稅暫行條例》的同時，也包括相應的免稅規定。增值稅免稅放棄選擇同樣也始于歐盟，我國借鑒了歐盟各國的做法，允許納稅人“申請免稅放棄”。財政部、國家稅務總局《關于增值稅納稅人放棄免稅權有關問題的通知》（財稅〔2007〕127號）規定，納稅人一經放棄免稅權，其生產銷售的全部增值稅應稅貨物或勞務均應按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項目放棄免稅權，也不得根據不同的銷售對象選擇部分貨物或勞務放棄免稅權；且納稅人放棄免稅后，36個月內不得再申請免稅。因此納稅人應謹慎選擇是否放棄免稅權。

一、增值稅免稅與其他稅種免稅的區別

我國現行增值稅計算方法是購進扣稅法，納稅人應納增值稅稅額=銷項稅額-進項稅額，即在計算納稅人應納稅款的過程中，要扣除商品在以前生產經營環節已負擔的增值稅稅款，這樣就形成了增值稅特有的環環增值、層層抵扣的鏈條。根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》，用于免稅項目的購進貨物或者應稅勞務，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣；銷售貨物或者應稅勞務適用免稅規定的，不得開具增值稅專用發票。因此，增值稅免稅會導致抵扣鏈條的中斷。與增值稅不同，其他稅種如營業稅、關稅、企業所得稅等的稅額計算方法是稅基乘以相應的稅率，不存在層層抵扣的鏈條。

因此，其他稅種若是免稅，是真正的免稅，納稅人承擔的相關稅負為零，給納稅人帶來實在的收益；但增值稅的“免稅”則名不副實，因為免的只是在銷售貨物時不計算銷項稅額，但其進項稅額早已通過供貨方向國家繳納了，也就是說，增值稅的“免稅”只是免了一部分，免稅企業還是要承擔一定的增值稅稅負。而且，因為免了這一部分稅而不能給對方開具專用發票，可能影響其產品銷售價格和銷售數量，對企業不一定是“福”，可能還會有“被免稅”的感覺。

二、在既定價格情況下，增值稅免稅的比較與選擇

增值稅是層層抵扣的，不同環節納稅人的免稅可能會帶來不同的經濟影響，下面以所有環節的納稅人均為增值稅一般納稅人為例，分析不同環節的免稅情況：

假設增值稅應稅貨物的流轉需要經過采掘、制造、流通三個環節，企業A處于采掘環節，企業B處于制造環節，企業C處于流通環節，各環節的產品售價分別為2 000元、3 000元、4 000元。企業A、企業B和企業C均為增值稅一般納稅人，稅率為17%。

情況一：企業A、企業B、企業C均正常納稅（表1）。

情況二：采掘環節即企業A免稅，其他環節正常納稅（表2）。

情況三：制造環節即企業B免稅，其他環節正常納稅（表3）。

情況四：流通環節即企業C免稅，其他環節正常納稅（表4）。

（一）不同免稅環節納稅人增值稅負擔額的比較分析

由表5可知，在各環節產品售價不變的情況下，在增值稅的整個鏈條中，越是靠近流通環節的免稅，納稅人收益較正常納稅情況下減少的越多，這是因為在某一環節免稅，免去了此環節納稅人的銷項稅額，同時也使此環節的納稅人失去了抵扣進項稅額的權利，無法抵扣的進項稅額進入成本，減少納稅人收益。且免稅環節越靠后，不能抵扣的進項稅額越大。

免稅會加重免稅環節的下一環節增值稅負擔額，且越是靠近流通環節的免稅，增值稅負擔額越重。這是因為某一環節的免稅會導致下一環節的納稅人失去抵扣進項稅額的權利，這相當于后一環節補上了前一環節免去的增值稅額。從采掘環節到流通環節，增值稅不斷積累，免稅環節越靠后，就有越多的進項稅額不能抵扣。

（二）不同免稅環節納稅人增值稅負擔率的比較分析

從表6中可以看出，免稅會加重免稅環節及其下一環節的增值稅負擔率，且越是靠近流通環節的免稅，增值稅負擔率越高。由此可見，在不改變價格的情況下，任何環節的免稅都會給本企業及下一環節的企業帶來不利影響，雖然最后環節流通環節的免稅對消費者有利（消費者支出額減少），但卻損害了免稅企業的利益，故免稅不會給納稅人帶來吸引力。

三、在改變價格的情況下，增值稅免稅的比較與選擇

現行增值稅盡管是價外計稅，但價格與增值稅還是密切相關的，對于購買方，尤其是最終消費者更看重的是因購買貨物而付出的價款總額。因此，在分析增值稅免稅的選擇時，應考慮價格變動因素。

同樣假設增值稅應稅貨物的流轉需要經過采掘、制造、流通三個環節，企業A處于采掘環節，企業B處于制造環節，企業C處于流通環節。企業A、企業B為增值稅一般納稅人，稅率為17%；企業B可以享受增值稅免稅優惠政策，其面對不同身份的購買方C時的免稅選擇可能會不同。

（一）情況一：企業C為增值稅一般納稅人

1.企業B正常納稅（表7）

2.企業B免稅，且產品售價不變（表8）

由表7、表8可以看出：

企業B在免稅的情況下，收益比正常納稅情況減少340元，這是因為由于享受免稅，導致上一環節的進項稅不能抵扣，進項稅額成為成本的一部分，故收益減少。因此，明智的納稅人為了維持正常納稅情況下的收益會提高產品售價，即P≥3 340元。

對于企業C，在維持企業B正常納稅情況的收益（1 000元）以及不影響產品的對外銷售（最終產品的售價4 680元不變），對產品進價的要求為P≤3 000元（4 680-進價-680≥1 000）。endprint

可以看出，企業B與企業C各自從自身利益出發所要求的產品價格不能達成一致，故企業B應選擇免稅放棄。

（二） 情況二：企業C為增值稅小規模納稅人，征收率為3%

1.企業B正常納稅（表9）

2.企業B免稅，且產品售價不變（表10）

由表9、表10可以看出：企業B免稅情況下為維持正常納稅情況的收益（1 000元），應提高產品售價，P≥3 340元。企業C在維持企業B正常納稅情況的收益（490元）及最終產品售價（4 120元）不變，要求進價P≤3 510元。

在企業B免稅情況下，企業B可將產品售價定在3 340元～3 510元之間，這樣可以給企業B及下游環節企業C帶來比企業B不免稅時更多的收益，免稅是有利的。

（三）情況三：企業C為非增值稅納稅人

1.企業B正常納稅（表11）

2.企業B免稅，且產品售價不變（表12）

與情況二的分析類似，在企業B免稅的情況下，企業B可將產品售價定在3 340元～3 510元之間，可使企業B、企業C獲得更多收益，免稅是有利的。

（四）情況四：C為最終消費者

1.企業B正常納稅（表13）

由表13、表14可以看出：為維持與企業B正常納稅情況下的收益，企業B可以接受的產品售價為P≥3 340元，最終消費者C可以接受的產品價格P≤3 510元。故企業B 在免稅的情況下，可以將產品的售價定在3 340元～3 510元之間，此時企業B與企業C均獲得比企業B不免稅情況下更多的收益，企業B應選擇享受免稅優惠政策。

當增值稅免稅企業面對的購買方是小規模納稅人、非增值稅納稅人或最終消費者的時候，享受免稅可以獲得比正常納稅情況下更多的收益，但當購買方是一般納稅人時，選擇放棄免稅是明智的。當然，若對采用簡易計稅辦法的納稅人實行增值稅免稅政策，由于不存在抵扣鏈條，則此時的增值稅免稅名副其實，納稅人享受免稅政策可以得到實實在在的好處。實務中的增值稅免稅企業可能面對不同類型的購買方，此時納稅人應看其主要購買方的身份，以便做出正確的選擇。

【參考文獻】

[1] 蓋地.稅務會計理論[M].大連：大連出版社，2011.

[2] 蓋地.稅務會計學（第四版）[M].北京：中國人民大學出版社，2012.

[3] 蓋地.企業增值稅稅負辨析[J].財務與會計，2010（9）：69—70.endprint

可以看出，企業B與企業C各自從自身利益出發所要求的產品價格不能達成一致，故企業B應選擇免稅放棄。

（二） 情況二：企業C為增值稅小規模納稅人，征收率為3%

1.企業B正常納稅（表9）

2.企業B免稅，且產品售價不變（表10）

由表9、表10可以看出：企業B免稅情況下為維持正常納稅情況的收益（1 000元），應提高產品售價，P≥3 340元。企業C在維持企業B正常納稅情況的收益（490元）及最終產品售價（4 120元）不變，要求進價P≤3 510元。

在企業B免稅情況下，企業B可將產品售價定在3 340元～3 510元之間，這樣可以給企業B及下游環節企業C帶來比企業B不免稅時更多的收益，免稅是有利的。

（三）情況三：企業C為非增值稅納稅人

1.企業B正常納稅（表11）

2.企業B免稅，且產品售價不變（表12）

與情況二的分析類似，在企業B免稅的情況下，企業B可將產品售價定在3 340元～3 510元之間，可使企業B、企業C獲得更多收益，免稅是有利的。

（四）情況四：C為最終消費者

1.企業B正常納稅（表13）

由表13、表14可以看出：為維持與企業B正常納稅情況下的收益，企業B可以接受的產品售價為P≥3 340元，最終消費者C可以接受的產品價格P≤3 510元。故企業B 在免稅的情況下，可以將產品的售價定在3 340元～3 510元之間，此時企業B與企業C均獲得比企業B不免稅情況下更多的收益，企業B應選擇享受免稅優惠政策。

當增值稅免稅企業面對的購買方是小規模納稅人、非增值稅納稅人或最終消費者的時候，享受免稅可以獲得比正常納稅情況下更多的收益，但當購買方是一般納稅人時，選擇放棄免稅是明智的。當然，若對采用簡易計稅辦法的納稅人實行增值稅免稅政策，由于不存在抵扣鏈條，則此時的增值稅免稅名副其實，納稅人享受免稅政策可以得到實實在在的好處。實務中的增值稅免稅企業可能面對不同類型的購買方，此時納稅人應看其主要購買方的身份，以便做出正確的選擇。

【參考文獻】

[1] 蓋地.稅務會計理論[M].大連：大連出版社，2011.

[2] 蓋地.稅務會計學（第四版）[M].北京：中國人民大學出版社，2012.

[3] 蓋地.企業增值稅稅負辨析[J].財務與會計，2010（9）：69—70.endprint

可以看出，企業B與企業C各自從自身利益出發所要求的產品價格不能達成一致，故企業B應選擇免稅放棄。

（二） 情況二：企業C為增值稅小規模納稅人，征收率為3%

1.企業B正常納稅（表9）

2.企業B免稅，且產品售價不變（表10）

由表9、表10可以看出：企業B免稅情況下為維持正常納稅情況的收益（1 000元），應提高產品售價，P≥3 340元。企業C在維持企業B正常納稅情況的收益（490元）及最終產品售價（4 120元）不變，要求進價P≤3 510元。

在企業B免稅情況下，企業B可將產品售價定在3 340元～3 510元之間，這樣可以給企業B及下游環節企業C帶來比企業B不免稅時更多的收益，免稅是有利的。

（三）情況三：企業C為非增值稅納稅人

1.企業B正常納稅（表11）

2.企業B免稅，且產品售價不變（表12）

與情況二的分析類似，在企業B免稅的情況下，企業B可將產品售價定在3 340元～3 510元之間，可使企業B、企業C獲得更多收益，免稅是有利的。

（四）情況四：C為最終消費者

1.企業B正常納稅（表13）

由表13、表14可以看出：為維持與企業B正常納稅情況下的收益，企業B可以接受的產品售價為P≥3 340元，最終消費者C可以接受的產品價格P≤3 510元。故企業B 在免稅的情況下，可以將產品的售價定在3 340元～3 510元之間，此時企業B與企業C均獲得比企業B不免稅情況下更多的收益，企業B應選擇享受免稅優惠政策。

當增值稅免稅企業面對的購買方是小規模納稅人、非增值稅納稅人或最終消費者的時候，享受免稅可以獲得比正常納稅情況下更多的收益，但當購買方是一般納稅人時，選擇放棄免稅是明智的。當然，若對采用簡易計稅辦法的納稅人實行增值稅免稅政策，由于不存在抵扣鏈條，則此時的增值稅免稅名副其實，納稅人享受免稅政策可以得到實實在在的好處。實務中的增值稅免稅企業可能面對不同類型的購買方，此時納稅人應看其主要購買方的身份，以便做出正確的選擇。

【參考文獻】

[1] 蓋地.稅務會計理論[M].大連：大連出版社，2011.

[2] 蓋地.稅務會計學（第四版）[M].北京：中國人民大學出版社，2012.

[3] 蓋地.企業增值稅稅負辨析[J].財務與會計，2010（9）：69—70.endprint