淺析施工企業內部控制自我評價

●中鐵大橋局集團有限公司 李國華 劉 鍇

引言

1987年，加拿大海灣公司首次提出了 “控制自我評價”（CSA,Control Self Accessment）（以下簡稱 CSA），其通過檢查和評價內部控制的效率和效果，從而為為實現企業的目標提供一定程序的合理保證。近年來，內部控制自我評價也逐步引入我國。2008年5月，財政部、證監會、審計署、銀監會、保監會聯合頒布了《企業內部控制基本規范》，要求自2009年7月1日起在中國境內的上市公司范圍內施行，并且積極鼓勵非上市的大中型企業執行。目前，中國中鐵、中國鐵建、中國建筑、中冶、中交等幾家國內主要施工承包商均已實現了股票上市，根據要求必須定期披露內部控制自我評價報告。同時，內部控制自我評價作為企業內部一種重要的控制手段，對于完善內部控制，優化管理流程具有積極的作用。因此，做好內部控制自我對于企業尤其是施工企業而言具有積極的現實意義。

一、施工企業內控中存在的問題

由于施工企業生產經營的特點，以及內部控制自我評價這一管理手段實施時間較短，施工企業各級管理層以及內部審計部門對于內部控制自我評價的認識與研究還不夠深入，在施工企業內部實踐中還面臨以下的問題：

（一）內部控制自我評價在企業中的覆蓋還不夠全面。施工企業生產點多面廣，內部控制自我評價工作除了要在公司本部開展以外，更需要在下屬子、分公司、項目部中全面推行，尤其是處于施工企業最基層的項目部，其長期以來都是施工企業內部控制中的薄弱環節，其生產經營的結果對于施工企業而言具有重大的影響。但從企業實踐看，內部控制自我評價在施工企業本部層面開展較好，但在下級單位中的推行則面臨著許多困難，特別是規模較小的分公司以及子公司下屬項目部，這些單位往往是內部控制較為薄弱，經營績效較差的單位，由于該部分單位一直脫離于內部控制自我評價范圍之外，也就無法針對這部分單位的內部控制做出客觀的評判。

（二）企業職工對于內部控制自我評價開展存在抵觸。由于內部控制自我評價報告是伴隨著企業財務年報共同披露，而這一期間正是施工企業施工生產的黃金時期，企業各級經營管理工作十分繁重，評價工作與現場生產管理工作存在沖突，尤其是在基層單位人員心中，抵觸情緒較大，普遍認為內部控制自我評價工作是一項額外的負擔，落實到行動上，往往應付了事，走走過場，造成個別單位的施工現場評價流于形式，評價結果不能真實反映現場內部控制的情況。

（三）內部控制自我評價手段仍然比較單一。受評價人員素質以及評價時間所限，目前施工企業內部控制自我評價手段還比較單一，大多采取訪談或問卷調查的形式，特別是對于基層生產單位，一般采取問卷調查的形式開展，但問卷調查方式存在一定的局限性，其收集到的信息受到外界影響較大，需要評價人員進一步進行核實，導致評價結果無法真實反映被調查對象的實際情況，從而影響整個評價工作結果。

（四）評價對象內部控制建設相對滯后。內部控制自我評價是對組織內部控制健全性、有效性進行自我檢查與糾正，而長期以來，施工企業形成了一整套管理制度與規范，但從內部控制體系建設的角度看，僅有制度和規范還遠遠不夠，一些與現代企業管理相關的關鍵制度仍然還在制定或完善的過程中，由于內部控制體系建設相對滯后，導致部分單位缺乏評價對象或評價的標準，給評價工作造成了較大難度。

二、原因分析

造成上述內部控制自我評價工作的原因很多，既有企業自身經營管理實際情況所限，也有企業職工認識不足、制度執行不到位等因素，總體而言可以分為以下幾個方面：

（一）職工認識層面的原因。內部控制自我評價工作開展時間相對較短，相對于施工企業的職工而言還是一項新的工作，企業員工從上到下對其作用、程序、方法還不了解。首先是管理層對內部控制自我評價工作的作用認識不夠，僅僅將其作為一項上級布置的工作對待，沒有認識到內部控制自我評價對于強化企業內部控制，提高員工參與管理等方面的積極作用，也就無法談及在其所負責的單位或領域中，積極開展內部控制評價工作；其次是廣大的普通員工，對內部控制自我評價還不了解，只是作為按照上級要求每年必做的例行公事，沒有將其作為一種普通員工參與企業管理的方式，落實到工作中，往往缺少工作的主動性與積極性，導致自我評價流于形式；三是內部控制評價人員對內部控制自我評價內容、程序、方法掌握不夠，導致在實際工作中，面對不同的評價對象，無法選擇合適的方法，按照統一的標準，對內部控制的健全性和有效性進行評判，導致評價結果與實際情況存在偏差，影響內部控制自我評價工作成效。

（二）企業管理方面的原因。首先是施工企業原有管理模式造成的制約。長期以來，施工企業大多都是圍繞現場施工開展各項經營管理工作，由于施工現場的復雜性，大量管理例外事項未經有效授權與批準就開始組織實施，時間一長，導致企業內部控制在基層生產單位失效，形成“有令不行，令行不止”的局面，上級的工作要求在基層單位難以貫徹執行，具體到內部控制自我評價工作，管理較好的單位，都能按照公司內部控制自我評價實施方案的要求開展工作，但仍有一部分單位以各種理由推脫，拒絕在本單位開展內部控制評價工作，影響了內部控制自我評價工作覆蓋面。

其次，內部控制自我評價也是一項內部控制措施，也需要制定相應的制度加以保證，目前，施工企業對于如何組織，評價內容、程序和方法、評價依據和標準等影響內部控制自我評價工作開展的主要方面，特別是對于內部控制自我評價工作缺少相應的獎懲機制方面的制度建設還相對滯后。此外，在評價開展過程中，評價工作還主要是依靠工作人員的經驗，對于企業經營管理流程中的重點、難點進行有針對性的評判，雖然在一定程度上提高了評價工作的效率，但受人員素質的影響，很難在評價依據、程序和方法上做到統一與科學，進而影響了評價工作的科學性，對內部控制自我評價工作開展造成了影響。

（三）施工企業行業特性方面的原因。施工企業與制造業、商業企業在生產經營方式上存在著較大的差別，其施工生產點多、面廣、施工組織關系復雜，企業內部控制環境復雜，在這樣的經營管理模式中有效開展內部控制自我評價工作，本身就面臨著許多困難。而內部控制自我評價本身也是一種管理手段，在實施過程中，企業的管理者首先需要考慮的是管理手段的成本與效益。在目前階段，如果按照國際通行的內部控制自我評價工作程序和方法開展內部控制自我評價工作，無論是從工作時間、投入資源都將十分巨大，在目前階段，大部分施工企業都很難做到。

三、改進的對策建議

針對施工企業內部控制自我評價工作存在的問題以及成因，筆者認為可以從以下幾個方面加以改進。

（一）加強宣傳培訓，提高企業員工對內部控制自我評價的認識。由于內部控制自我評價工作在施工企業中開展時間較短，從董事會、監事會、經理層到基層的廣大員工對于內部控制自我評價工作及其重要性的認識還停留于表面，評價工作開展還主要是從滿足上級主管單位和外部監管的要求。因此，要做好內部控制評價工作，首選要提高企業員工對內部控制自我評估工作的認識，除了評估之前例行的評價人員培訓外，更要將企業主要管理人員和普通員工，納入內部控制自我評價宣傳和培訓范圍，使其了解內部控制自我評價工作內容、程序、方法等，并在工作中認真對待，這樣才能保證內部控制自我評價在企業的各個層面都能得到有效的實施。其次，要加強對內部控制自我評價人員的培養和選拔，施工企業內部控制自我評價工作涉及到企業經營管理的方方面面，對內部控制自我評價人員的素質也有很高的要求，需要評價人員對公司經營管理流程有著全面的了解與認識，因此，除了在日常工作加強對全體員工的宣傳教育外，同樣也應加強對內部控制自我評價工作人員選拔與培訓，一方面提高評估人員專業能力，同時也可以通過評估人員帶動其所在單位或部門的學習，推動企業內部控制自我評價工作基礎的整體提升。

（二）加強制度建設，保證內部控制自我評價的有序開展。

內部控制自我評估是一項內部管理的手段，既需要人員認識上的提升，也需要制度方面的保障，企業應當結合評價工作需要，制定企業內部控制評價工作制度，針對內部控制自我評價過程中暴露的問題，明確評價職責分工、評價范圍、內容、程序、方法以及獎懲措施，通過制度來進一步規范內部控制自我評價工作，提高內部控制自我評價工作的強制性與規范性。

（三）加強組織領導，全面推進內部控制自我評價實施。首先內部控制自我評價工作要得到領導重視與支持，評價工作小組組長應當由企業主要領導擔任，且不能僅僅是掛個頭銜，而要真正參與其中，定期參加內部控制自我評價工作小組會議，了解評估工作開展情況，幫助解決評價工作中遇到的困難與問題。同時，內部控制自我評價小組組長既是企業的領導，同時也是管理方面的專家，組長可以充分利用這一有利條件，通過引導會議的方式，提取職工對于加強管理的意見和建議，用實際行動表示出內部控制自我評價的支持。其次，有必要在企業中設立一個相對較為固定的機構，負責內部控制自我評價工作，這個機構可以設在內部審計機構或其他綜合管理機構下，配備一定數量的專業人員，在評估實施工程中，作為內部評估的主要力量，全程參與內部控制自我評價工作，引導內部控制自我評價工作按照既定的目標開展。在評估結束后，該機構可以根據評價結果，定期組織開展跟蹤檢查，及時掌握內部控制缺陷整改情況，并將有關整改結果及時向董事會及相關管理部門反映，提高內部控制自我評價成果的利用與轉化。

（四）結合管理現狀，靈活運用多種內部控制自我評價手段。內部控制自我評價作為一種管理手段，在強調評價活動規范性的同時，也應當結合企業內部控制水平，采取靈活的手段，運用多種評估方法，來實現評價工作目標。在目前階段，對施工現場層面的內部控制自我評價工作，可以選取一部分項目進行試點，通過引導會議、管理結果分析等形式開展項目的內部控制自我評估工作，并與其他項目問卷調查結果進行對比分析，查找項目管理中普遍存在的薄弱環節，研究解決措施，并從中總結項目開展內部控制自我評價工作經驗，為進一步改進施工現場層面內部控制自我評價工作打下實踐的基礎。

（五）突出評價重點，提高內部控制自我評價工作成效。施工企業生產經營業務數量多，管理組織復雜，開展內部控制自我評價除了應注重覆蓋范圍外，更應當強調評價效率。因此在評價過程中，應當突出評價重點，首先在年度評價工作實施方案設計時就應當明確評估重點，將企業在日常經營管理難點、企業中長期存在一直得不到解決的問題以及領導重視、職工關心的熱點問題作為評估關注的重點，在評估實施過程中，評估人員應當對這些問題保持持續的關注，通過對相關業務流程的審查，分析控制薄弱環節，在相關職能部門的配合下，提出解決和改進措施，避免評估工作眉毛胡子一把抓，將評估工作與企業管理真正結合起來，通過內部控制自我評估促進企業管理，增加經營績效，用扎實的工作和富有成效的評估效果進一步推進管理層對評估工作的認可與支持。

（六）強化成果利用，推動企業內部控制體系建設。一是要進一步加強董事會在內部控制自我評價工作中的作用，董事會除了審議批準內部控制自我評價報告外，還應將內部控制自我評價結果的跟蹤檢查作為董事會工作的重要內容，組織安排企業內部監督管理機構，對照評估結果，逐條逐項檢查，對于整改落實不徹底、不積極的單位和人員，應當要求經理層通過一定的行政手段加以干預，推動評估成果在企業中的利用。二是要不斷提高評價工作科學性，通過科學的手段和細致的工作，正確識別企業經營管理中存在的風險與不足，并在相關部門和人員的支持與配合下，綜合考慮企業經營管理實際情況，并提出切實可行的整改意見和建議，確保意見和建議能夠得到執行者的理解與認可，為落實整改工作奠定良好的基礎。

1.曹偉、桂友泉.2002.內部審計與內部控制.審計研究,1。

2.范經華.2009.施工企業內部審計實務.時代經濟出版社。