論中國與東盟稅收合作的深化

黃瑞新

（中國人民解放軍軍事經濟學院，湖北 武漢 430000）

中國與東盟的經濟合作不斷走向深入，2010年1月1日，中國與東盟自貿區進入“零關稅”時代。2012年8月，東盟主導的“區域全面經濟伙伴關系”(RCEP)經過長期磨合和磋商，得到中國、日本、韓國、印度、澳大利亞和新西蘭等(即“10+6”)國家政府的批準，并達成了組建RCEP的協議。據2010年數據預測，RCEP建成后將成為覆蓋16個國家、約30億人口、國內生產總值總額達到20萬億美元(約占世界經濟總量1/3)、占全球國際貿易量50%的世界最大的自貿區。

一、中國與東盟國家稅收合作良好的現實基礎

1．各國經濟增長需求與揚長避短的緊密合作意愿是中國與東盟國家稅收深化的合作基礎

就中國與東盟國家發展現狀而言，不同國家發展水平存在差異，現實的產業結構有明顯差異。新加坡主導產業為資本密集性產業的發達國家；中泰馬印文處于經濟發展的中期，工業以勞動密集性的加工業為主，與中國產業結構相似；而柬老緬越處于經濟發展的初期，第一產業比較大，第二產業比較薄弱。而就服務貿易而言，中國與東盟的服務貿易主要集中于新、泰、馬三國，且各具特色。新加坡長于通訊、金融、信息及技術等新興服務業；泰國的旅游業占其服務貿易出口總額的一半以上，而運輸業服務貿易進口額較大；馬來西亞以依托自然資源稟賦的初級產品和服務出口為主；中國在海洋運輸、市政建設、信息技術和文化教育等領域具有相對優勢。我國與東盟的服務貿易具有明顯的差異性，互補性較強，合作空間大于競爭領域。[1]

就中國與東盟的稅收合作而言，“零關稅”自貿區的建成是強化中國與東盟服務貿易發展的有效手段。就中國與東盟稅收合作的方向而言，關稅的下降無疑還有空間，但需要大力拓展的則是國家間的投資許可與投資保證，并需要研究相應投資稅收優惠政策，防止國家間的稅收重復征稅的協調問題。顯然，中國絲綢之路經濟帶與海上絲綢之路的“一帶一路”戰略方向與投資重點已經確定，比較務實，海上絲綢之路戰略受到東盟國家的響應。需要有超前的稅收謀劃與稅收制度協調。而且，合作是雙贏的結果，也是一個逐步提升的過程。

2．長期的稅收合作促進經濟貿易發展而取得的顯著成績是中國與東盟國家稅收深化的實踐基礎

從中國與東盟國家的進出口數據顯示（見表1）,稅收合作越是緊密,相互間貿易發展也就越快。2010年1月1日起，中國與相對發達的東盟6個老成員國(印度尼西亞、馬來西亞、泰國、菲律賓、新加坡、文萊)有93%的產品實行零關稅，對東盟平均關稅水平將降到0.1%，而同期我國對外貿易平均關稅水平為9.8%；東盟6個老成員對中國的平均關稅也將降低到0.6%。2015年，中國和東盟的4個新成員國(緬甸、柬埔寨、老撾、越南)也將實現90%產品零關稅的目標。與之相適應，商品貿易關系迅速發展。2012年中國與東盟的進出口貿易額是2004年的4倍，特別是2009年至2011年，在全世界面臨經濟危機條件下，貿易發展極為迅速，呈現了明顯的稅收減免與貿易增長的正相關關系，而且，東盟各國的財政稅收收入也呈現正相關的增長關系，2007年，東盟就有六個國家GDP進入亞洲前二十強，其稅收收入也呈現出相應的增長。2013年中國與東盟的雙邊貿易額達4436億美元，比2012年增長11%，2014年1－11月，雙邊貿易額為4324億美元，同比增長8．3%。中國已連續4年成為東盟第一大貿易伙伴。東盟已連續三年成為中國第三大貿易伙伴、第四大出口市場和第二大進口來源地。各國稅收形勢總體上很好。［2］

表1 2004-2012年中國與東盟進出口額的變化 單位:億美元

3.中國、東盟國家現實的稅制結構是稅收合作的制度基礎

東盟的稅收制度有三類：一是泰國、馬來西亞等以貨物與勞務稅和所得稅為主體稅種的雙主體稅制結構；二是新加坡、菲律賓等以所得稅為主體的稅收結構；三是越南、柬埔寨等以貨物與勞務稅為主體的稅收結構。[2]中國也是以貨物與勞務稅和所得稅為主體稅種的雙主體稅制結構。因而，稅收合作也就體現為貨物與勞務稅的合作與所得稅的合作。在“零關稅”條件下，貨物與勞務稅的合作特別需要突出原產地證明，與貨物與勞務流通網絡的順暢，從而享受稅收優惠，節省流通成本，提高貨物與勞務輸出的競爭力。

而就所得稅的稅收合作而言，由于“零關稅”體系的建成，下一步就在于投資稅收優惠與避免重復課征方面的稅收協作。中國與東盟的雙邊投資發展快速，在海上絲綢之路戰略的帶動下，雙邊投資額，特別是中國對東盟國家的投資將有一個快速的增長，東盟的發展需要中國資金與技術支持，中國東盟自貿區的升級需要有東盟國家產業結構與貿易結構的升級，落后的產業結構必然有低層次的貿易關系。顯然，中國東盟投資水平與投資檔次的上升是中國東盟自貿區升級的推動力。擴大各國間的投資領域，開展更優惠的稅收合作政策無疑有助于推動中國東盟自貿區內的投資增長以及產業升級。

圖1 2000－2010年中國與東盟雙邊貿易額與雙邊投資額情況

4．各國國內的稅收制度改革是中國與東盟稅收合作政策一體化的建設基礎

中國的改革開放仍然在深化過程中，包括稅收改革。首先，中國的經濟發展需要參與全球化進程，包括各種類型的貿易協定合作的談判。中美雙邊投資協定（BIT）談判的時間表已經確立，2014年將達成重要的成果，2015年將進行負面清單談判，將有力推動中美貿易的發展。中國雖然還沒有加入與美國主導的服務貿易協定 (TISA)、《跨太平洋戰略經濟伙伴協定》（TPP）以及歐盟主導的“跨大西洋貿易和投資伙伴關系協定”(TTIP)談判進程，但將來肯定需要加入，中國的經濟政策與國際稅收合作政策必須描準未來的貿易與投資發展方向，穩步推進稅收制度的改革進程，這些國際稅收合作政策對于中國東盟國家的稅收合作升級無疑具有示范效應，也會影響中國與東盟國家下一步的稅收合作協定的談判中。其次，中國推進的自貿區經濟改革將為中國東盟自貿區的升級發展提供稅收合作的政策借鑒與產生稅收改革的示范效應，就上海自貿區的改革而言，稅收改革的幅度也比較大，據世界貿易組織數據顯示，過去的18年間，美國的平均關稅從8%降到了4%，中國的平均關稅則從23.6%降到了9.8%。中國與各國如火如荼進行著的各種自由貿易協定談判，將進一步加快關稅遞減的速度。又如，2013年7月，中瑞自由貿易協定要求瑞方對中方99.7%的出口商品立即實施零關稅，而中方也將對瑞方84.2%的商品最終實施零關稅。正在深入進行中的中韓自貿區談判預期90%的商品可以實施零關稅。[3]中國與其他國家與經濟體的稅收合作政策對于中國東盟的稅收合作無疑具有示范效應。

再次，就中國的稅收制度改革而言，營改增推廣改革，消費稅、資源稅與環境稅改革，個人所得稅、房產稅的改革重點已經確定，將從總體上提高直接稅的比重，降低間接稅的稅負，特別是降低流通貿易的稅收負擔。這也將對于中國東盟自貿區的稅收合作產生影響。

二、中國東盟自貿區升級稅收合作需要改進的幾個關鍵問題

1．稅收合作需要水平相對較低的自貿區不斷升級

中國商務部部長高虎城在2013年參加東盟10+3峰會期間表示，中國-東盟自貿區目前看來水平相對較低，涵蓋的范圍不能適應新的趨勢和要求，高虎城建議提高自貿區水平，并打造升級版的自貿區。[4]此前東盟自貿區國家主要開展產品貿易，在國與國之間其他的合作層面并未有突破，所謂升級版，或許將推動國與國在經貿、政治文化交流等更多方面進行合作，而中國與東盟國家的許多試驗區，恰好承擔了先行先試的作用。

自貿區的升級最關鍵的在于自貿區產業的升級，而產業的升級往往取決于投資結構的升級，新興產業的興起，已有產業的升級都需要借助于投資，產業的升級才有貿易的升級，因而，對于投資的稅收優惠政策才是自貿區升級的關鍵。中國參與東盟自貿區的投資有自己的“一區一帶”的海上絲綢之路大戰略，雖然實施大戰略的投資會面臨一定的風險，但只要有利于中國與東盟各國共同發展的互利性投資，必然有它自己的生命力。

2.各國稅收制度差距過大需要加強自貿區各國間的協調[5]

就國家的稅收結構所言，中國與東盟國家存在較大差異。稅收結構存在明顯差異，不利于國家間的稅收協調。而就增值稅而言，課征范圍在中國僅限于貨物銷售階段，大部分東盟國家則擴大到貨物銷售和勞務服務。我國和印度尼西亞主要屬于生產型增值稅（中國在某些領域進行消費性增值稅的改革），而其他東盟國家則為消費型增值稅；馬來西亞政府計劃把銷售稅和服務稅合并為具有增值稅性質的商品勞務稅；新加坡實行商品和勞務稅，采用進銷相抵的計算方法，具有增值稅特性；其他東盟國家或只征單一商品和勞務稅，有的國家則同時開征消費稅。再就所得稅而言，其企業所得稅有的內外所得稅統一，有的則分離征收。個人所得稅有的實行綜合所得稅，有的實施分類個人所得稅，就分類個人所得稅而言，其復雜程度存在明顯地差異。

3．重復征稅與稅負過重需要自貿區各國改革稅制

東盟國家6個老成員國印度尼西亞、馬來西亞、新加坡、泰國、菲律賓和文萊以所得稅為主體，而4個新成員國越南、老撾、柬埔寨和緬甸與中國一樣實行流轉稅與所得稅為主體的雙主體稅。中國的生產性增值稅已經向消費型增值稅轉型、營改增改革在推廣，這有利于降低稅收負擔，但中國生產型增值稅仍然在某些領域廣泛存在。就所得稅制度而言，所得稅制度差異過大，稅負過重的問題需要解決。2008年中國內外資所得稅合并后普通稅率為25%，與東盟國家稅率趨近，對自貿區的建立起到了推動作用，但對于自貿區的升級，還顯得稅率較高，所得稅的比例稅率特別對于小型企業不利。關鍵是中國沒有建立綜合征收個人所得稅，不能體現個人所得稅征收的公平與效率。稅收的差異過大，稅收協調的基礎就不明確，不利于稅收制度的協調與使用。

4．稅收合作方式拓展依賴自貿區各國發展經濟

廣泛存在的稅收制度差異要求強化自貿區內以及國家間的稅收協作：一是中國與東盟經濟體自貿區國家間的經濟發展水平差異大，決定了其稅收協作的廣度與力度必然存在差異；二是稅收合作往往與經濟發展戰略及經濟發展重點結合在一起，因而，稅收合作必須自貿區或國家間的投資貿易發展目標結合在一起，體現稅收的目標性說明稅收合作的綜合性，它不僅僅是稅務制度與稅務管理的合作，更是經濟發展與貿易發展的全方位合作。三是稅收協作往往需要在規定的時期間完成，即國家間的稅收制度差異比較大問題需要解決，那么就需要各國明確稅收制度改革與稅收合作基本方向；四是需要在稅收制度與稅收管理上進行全面的協調與改革。

5.投資水平與投資結構的改變需要自貿區各國完善政策

中國東盟國家的產業高級化需要提高投資水平與優化產業投資結構，提高投資水平和優化產業投資結構，就需要相應的投資許可與稅收優惠政策。改革開放，中國吸收了東盟有關國家的資金與資本，而現在，有的東盟國家也開始吸收中國的投資，中國企業無疑需要增加對風險可控東盟國家的產業投資，并關注其稅收政策的改變與稅收優惠的特點，特別需要國家貿易部門與稅務部門通過投資政策與稅收政策的協商與宣傳并向國內外公布有關東盟國家投資政策與稅收政策內容，促進投資環境的透明化，使稅收合作政策實際落實，讓企業明確受益的可能性，受益的實在性與受益的未來前景。

三、中國東盟自貿區稅收合作深化的思路

1．中國東盟自貿區升級的稅收合作必須各國發展現代稅收制度

就稅收結構而言，中國與有關東盟國家的流轉稅有的引入了增值稅，有的還沒有引入增值稅，有的實行的是具有增值稅性質的流轉稅，有必要通過協商引入增值稅，并統一向消費性增值稅發展。目前，有的國家生產性增值稅與消費性增值稅并存，需要從生產性增值稅轉向消費性增值稅，這一點，中國自身就需要加大改革的步伐，通過稅收協調，解決增值稅稅基的統一性問題、征稅范圍的趨同問題與稅收抵扣口徑不統一的問題。

就企業（公司）所得稅而言，2008年中國實行了內外資企業所得稅的統一，基本稅率確定為25%，這一稅負總體上與東盟國家的現行稅負接近。但比例稅率并不科學，需要實行向累進稅率的過渡，特別是對新開企業與小型企業，累進稅率有利于其降低稅負，保證小企業與新開企業的活力。因而，企業所得稅的稅率調整、減免征范圍的確定，對于降低投資企業的稅收負擔，推動中國東盟自貿區內企業的發展，還有很大的潛力可以挖掘。企業所得稅避免重復征稅是稅收合作的重點之一，它關系企業投資與貿易的發展。

就個人所得稅而言，在綜合所得稅沒有實施的國家，一是需要通過稅收協商確定居民與非居民的納稅身份；二是需要確定相對可以接受的稅率，特別是最高邊際稅率的協商；三是協商確定扣除項目與扣除標準。但個人所得稅分類征稅與綜合征稅的稅收負擔存在很大的差別，也影響企業管理人員與工作人員的最終收益。因而，各國必須有協商確定先進的、統一的綜合所得稅模式，從而在扣除項目與標準上容易統一。特別需要解決個人所得稅的重復征稅問題，否則勢必影響到勞務與技術的輸出。

2.中國東盟自貿區升級的稅收合作必須服務于投資與貿易戰略

中國提出建立絲綢之路經濟帶與海上絲綢之路的“一帶一路”國際貿易發展戰略，海上絲綢之路戰略對于中國東盟自貿區的升級是關系重大。中國與東盟各國都相繼簽訂了投資貿易協定，以推動自貿區升級戰略的實施。高鐵戰略的投資將推動整體投資結構的優化。就中國與東盟國家的貿易關系而言，目前處于不均衡狀態。如馬來西亞與新加坡對中國的投資多，而中國對其投資存在局限，需要擴大“走出去”戰略的實施步伐。當前的高鐵建設戰略是重點，與之相適應，國內各類企業都需要開拓東盟市場，這也有利于中國東盟的貿易平衡。無疑，需要溝通與投資國之間的關系，關注東盟國家稅收政策的變化，如馬來西亞開發東馬戰略等的稅收優惠政策需要我們在“走出來”戰略中加以落實?，F在解決問題的對策是督促有關國家放寬投資許可，對未來的投資運行保持稅收優惠，對投資收益的稅收政策進行協商。

3.中國東盟自貿區升級的稅收合作必須進一步降低稅率以促進自貿區貿易發展

所謂的“升級版”自貿區，核心就是“雙方通過進一步降低關稅，擴大相互間產品流通和市場準入的力度?！盵6]2010年1月1日中國與東盟老6國 (文萊、印尼、馬來西亞、菲律賓、新加坡和泰國)絕大多數貨物貿易就實現了零關稅，今年，對于一般敏感產品，關稅又進一步削減至20%以下。在此背景下，2012年1-5月中國-東盟雙邊貿易額達1537億美元，比去年同期增長9.2%。[7]無疑，在國家間的投資與稅收談判中，降低流轉稅稅負需要借助增值稅的改革以及營改增的推廣。

當然，國家間的稅收協商也不是一蹴而就的，可以通過建立國家間的聯合開發區，進行稅收優惠的試點，也可在通過各國境內的自貿區、開發區、保稅區進行稅收優惠政策的試驗，進而進行國家間的稅收政策交流，從而達到降低稅率的目標。特別是強化中國東盟自貿區的規劃計劃的落實談判，從而加快稅收合作的步伐，推動中國東盟自貿區的升級。

而且，建立國家間防止重復征稅、稅收資源共享的制度，需要國家間的投資與稅收的深度合作。由于東盟國家的經濟發展水平以及稅收制度的差異較大，中國可以在統一的中國東盟貿易協商的基礎上，深化與不同國家的貿易政策與稅收政策協商。如與新加坡可以實施更高層次的投資協調與稅收合作協商。新加坡已經與世界上多個地區和國家簽訂了20多份自由貿易協定(FTA)，簽署對象包括中國、美國、東盟、新西蘭、印度、日本等。新加坡最新生效的一份自貿協定是與海合會簽訂，這也是海合會與其它國家或地區組織簽訂的第一份自貿協定。新加坡還簽訂了30項投資保證協議和50個避免雙重征稅協定，使選擇在新加坡進行跨國業務的總部公司享有稅務優勢。[8]同時，與其他國家進行適應其發展水平的稅收政策協商。

4．中國東盟自貿區升級的稅收合作談判必須借鑒中國稅收改革的經驗并完善中國的稅制

在中國，各地都有自貿區、開發區與保稅區，但自貿區、開發區與保稅區稅收政策對于產業發展的促進作用往往有限，為了促進全行業的發展，需要把某些優惠政策轉化為行業發展激勵政策，特別是對于中國與東盟國家貿易聯系廣泛的產業，以及主要推動中國與東盟貿易發展的地區，更需要稅收優惠政策的普及與推廣。入。而且，中國的稅收制度也需要適應自貿易區稅收政策發展的要求，進行稅收制度的全面改革。

資料來源：由昆明海關數據整理所得

5.中國東盟自貿區升級的稅收合作必須加強協調管理

中國東盟自貿區升級過程中的稅收合作方式多種多樣，不僅僅包括投資與稅收合作協定判斷與鑒定，更在于稅收政策的落實與有效的稅收管理合作。各國稅務部門的主動服務水平，稅務人員能力的培訓，自動化信息系統的運用，稅收政策落實的有效評估與激勵，都會有效地促進中國東盟自貿區升級的稅收合作。

誠然，自貿區的發展勢必會顯現國家間的貿易不平衡矛盾。當矛盾出現時，必須防止貿易保護主義的抬頭以及自貿區國家間濫用非關稅壁壘手段，防止某些國家的政治斗爭影響投資與稅收的合作。另外，某些國家因為國家領導人的短視或因為安全領土的分歧影響經濟與稅收的正常合作，對此，中國應該有明確的信息，依法的手段來破除各國間稅收合作的障礙。

我國各地多以上海自貿區的改革方案為藍本，聚焦于投資與貿易的便利化。在自貿區的共性要求之外，再加上各地的特點，形成各有側重的自貿園(港)區。[9]如廣西最近積極沖刺自貿區，廣西將結合建設中國-東盟自貿區“升級版”的需要，計劃向國家申請籌建北部灣自由貿易港區。云南省也有自己的自貿區計劃。從云南2000-2010年對東盟進口商品結構的變化來看（見表2），稅收政策對于商品貿易結構的推動作用是很強的，進口初級產品逐步下降，而出口工業制成品的比重增加。

顯然，中國與東盟的自貿區升級不僅僅是邊境省份的事，如果中國各省市都積極參與中國東盟自貿區的投資與貿易，將有助于中國東盟自貿區的升級。這里首先是充分利用已經有的稅收優惠政策，其次是調研發現不利于中國東盟自貿區升級的稅收障礙，為未來的稅收談判積累資料，打好基礎；再就是充分借鑒已有的稅收協作成果，推動國家間稅收政策協商的深

[1]田鴻雁，寧學文．中國——東盟自貿區建設的成就、挑戰與對策探析［J］．改革與戰略，2012，（1）．

[2]李明順，楊清源．中國與東盟國家的稅收協調問題［J］．稅務研究，2010，（11）．

[3]肖志國．非關稅壁壘：貿易談判新焦點［EB／OL］．中宏網，2014－02－11.

[4]李果．西南沿邊開放重要國際陸港建設提速［EB／OL］．http://27.126.175.202:8088/skins/1/edu/article.shtml?text_id=s0431 116000012000049&key_word=東盟自貿區，2013－08－28．

[5]張資華，中國——東盟自由貿易區成員國稅收協調問題探討，當代經濟，2013，（9）.

[6]王小明．“海上絲綢之路”重啟 東盟自貿區迎萬億投資機遇［J］．中國經營，2013，（10）.

[7]祖月，杜梅．中國東盟經貿發展走向“深度”［N］．中國商報，2012－07－31.

[8]江瑋．新加坡：高度開放的貿易自由港是如何建成的［N］．21世紀經濟報道，2014－01－04.

[9]林小昭．多地加速沖刺自貿區［N］．第一財經日報，2014－01－31.