企業集團內借款涉稅政策研究

【摘要】伴隨企業集團的不斷發展，集團內企業間資金借貸在實際工作中非常普遍。但由于不少企業稅務處理得不規范，其中隱藏了較大的涉稅風險。筆者在本文中就目前稅收政策進行研究分析，以期能為集團企業帶來幫助。

【關鍵詞】企業集團 借款涉稅 研究

隨著我國市場經濟和社會化大生產的高度發展，一些企業集團得到了快速發展，同時出于優化產業結構的考慮，國家也在不斷推進重點行業兼并重組。目前企業集團內資金借貸相當普遍，該行為主要涉及兩個稅種：營業稅和企業所得稅。

一、營業稅

（一）統借統還借款

依據財稅[2000]7號文件和國稅發[2002]13號文件規定，集團企業采用“統借統還”形式，在滿足稅法相關規定的時候，可免征營業稅。

從實務中，企業集團統借統還業務免征營業稅應具備四個條件：一是資金來源于銀行等金融機構；二是借款合同應從形式和內容上都體現為統借統還借款；三是收取下屬企業與支付給金融機構的利率應相同；四是資金借出方與借入方的關系應為上下級關系。這四個條件是必須同時具備，缺一不可的。

（二）其他借款

根據國稅發[1995]156號文件規定，任何單位，只要發生將資金借給他人使用的行為，均征收營業稅。可見集團企業間除符合免稅條件的統借統還借款，其他借款形式取得的利息均需繳納營業稅。即使未取得利息，依據《稅收征管法》第三十六條規定，稅務機關也有權進行合理調整，征收營業稅。

二、企業所得稅

集團內企業均屬于關聯企業，所以筆者就非金融企業關聯方借款涉及的企業所得稅進行如下探討。

（一）利息支出稅前扣除標準

1.借款利率標準

依據《企業所得稅法實施條例》第三十八條第二款規定，非金融企業向非金融企業借款支付的利息，不超過金融企業同期同類貸款利率標準的，可在所得稅前扣除。可見關聯企業間借款也受此利率約束標準的限制。

對于同期同類貸款利率該如何進行理解，國家稅務總局公告2011年第34號文件對此進行了詳細的解釋。企業支付給非金融企業利息并在稅前列支時，需要提供“金融企業的同期同類貸款利率情況說明”，該說明內容應該包括“企業發生與非金融企業借款時，在貸款條件基本相同情況下，本省任一金融企業（銀行、財務公司、信托公司等金融機構）提供的貸款利率情況”。該貸款利率就可視同為同期同類貸款利率（既可為基準利率，也可為浮動利率）。

2.借款額度標準

依據《企業所得稅法》第四十六條規定，企業從其關聯方取得的債權性投資與權益性投資不能超過規定的比例，超標準支付借款利息，不能在稅前扣除。

財稅[2008]121號文件對具體的比例標準進行了明確，在“企業能夠證明借款行為符合獨立交易原則或借入企業稅負不高于借出企業”的前提下，該比例標準為2：1。

（二）利息收入所得稅納稅標準

1.收息的情況

按照企業所得稅法第六條規定，利息收入應并入企業的應稅收入總額中。按照財稅[2008]121號第四條規定，企業從關聯方取得的不合規利息收入應繳納企業所得稅。

以上規定包含了兩層意思，一是符合規定的利息收入需要繳納企業所得稅。二是不符合規定的利息收入也要繳納企業所得稅。所以從關聯方實際取得的利息收入均需要繳納企業所得稅。

2.不收息的情況

按照《企業所得稅法》第四十一條第一款規定，關聯企業間交易不符合獨立交易原則，造成減少應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。由此可見，關聯企業間不收息借款行為需要就未收取的利息繳納企業所得稅。

三、集團企業間借款業務優化建議

（一）建議一

如果集團公司自有資金并不富裕，借款方式應采用“統借統還”模式。這種借款方式集團公司利息收入可以享受免征營業稅的政策。

同時集團企業間的統借統還借款方式實質是屬于向金融機構的融資，不屬于關聯債權投資，不受2：1標準的約束。滿足以下三個條件，下屬企業通過統借統還方式借款發生的利息支出可在稅前全額扣除。一是集團公司收取的利率應與支付給金融機構的利率水平相當； 二是集團公司能夠出具從金融機構取得貸款的證明文件； 三是集團公司要與下屬單位簽訂統借統還貸款合同或成本分攤協議。

（二）建議二

集團公司有充足的自有資金借給下屬企業，可采用兩種借款方式：方式一是集團公司直接與下屬企業簽訂借款合同，這種情況適合于集團公司可自行開具資金占用費發票或可到稅務機關代開發票的情況；方式二是集團公司通過銀行進行委托貸款，將自有資金借給下屬企業。

采用以上兩種方式，下屬企業均可以取得合法有效的利息支付憑證，從而避免支付的利息無法稅前扣除。但采用方式二會額外增加業務成本，即銀行會按一定比例收取手續費。

（三）建議三

集團企業間借款利率應采用金融企業同期同類貸款利率，避免低息或不收息的情況出現。因為按照《稅收征管法》第三十六條和《企業所得稅法》第四十一條第一款規定，關聯企業間不符合獨立交易原則，稅務機關有權按照合理方法調整。低息或不收息借款行為，出借企業存在被稅務機關調增應納稅所得額和征收營業稅的風險。但這部分被調增的利息，借入資金企業卻不能稅前扣除，無疑增加了企業集團整體稅負。

參考文獻

作者簡介：張瑞海（1978-），男，黑龍江省海林市人，碩士，中航工業東安財會部資金科科長，研究方向：財會。

（編輯：陳岑）