探析長期股權投資核算流程

【摘 要】 由于企業(yè)對外投資規(guī)模急劇增加，投資形式日益增多，企業(yè)之間的業(yè)務關系愈來愈復雜，通過長期的調(diào)查和多年的研究，作者總結(jié)出“長期股權投資核算二元實施流程圖”，創(chuàng)造性地提出了企業(yè)長期股權投資在不同階段、不同情況下采取的不同的會計處理過程和不同的會計處理方法，對于解決當前實際會計工作中復雜的長期股權投資核算具有一定的指導作用。

【關鍵詞】 長期股權投資； 核算； 流程

在當今市場經(jīng)濟快速發(fā)展的環(huán)境下，多元化經(jīng)營不僅給企業(yè)帶來了巨大活力，而且提高了企業(yè)競爭力，企業(yè)通過對外投資、兼并、收購等活動獲得了巨大的經(jīng)濟利益。隨著企業(yè)對外投資規(guī)模的不斷擴大、投資形式的日益多樣化，企業(yè)之間的業(yè)務關系愈來愈復雜，如何對企業(yè)的長期投資進行全方位、全過程準確、及時的核算，已成為會計實際工作者急需解決的重要問題。筆者通過長期的調(diào)查和多年的研究，總結(jié)出“長期股權投資核算二元實施流程圖”（二元是指企業(yè)對外進行長期股權投資會采用成本法和權益法兩種方法元素），創(chuàng)造性地提出了企業(yè)長期股權投資在不同階段、不同情況下采取不同的會計處理過程和不同的會計處理方法，對于解決當前實際會計工作中復雜的長期股權投資核算具有一定的指導作用。

一、長期股權投資核算的二元實施流程

《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)范了投資企業(yè)對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的長期股權投資，以及投資企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響且活躍市場無報價公允價值不能可靠計量的長期股權投資的核算。根據(jù)投資企業(yè)持有被投資單位股權的比例，企業(yè)在長期股權投資取得和持有期間，以投資企業(yè)對被投資單位的影響，以及是否存在活躍市場，公允價值能否可靠計量等，分別采用成本法與權益法進行核算。筆者通過多年的研究總結(jié)出“長期股權投資核算二元實施流程圖”（見圖1），通過該圖揭示了企業(yè)長期股權投資在不同階段、不同情況下采取不同的會計處理過程和不同的會計處理方法。

二、長期股權投資取得核算的三分法

長期股權投資取得核算的三分法是指長期股權投資取得時根據(jù)同一控制下企業(yè)合并、非同一控制下企業(yè)合并和企業(yè)合并以外的方式分別采用三種不同的核算方法，對投資成本進行確認和計量。如圖1所示，企業(yè)取得投資是長期股權投資核算的起點，取得投資的方式不同，投資核算的流程和方式不同，投資取得時的會計處理也不同，通過案例比較分析如下：

案例1：2012年1月1日，甲公司以銀行存款1 000萬元支付給乙公司的原股東丙公司，取得乙公司80%的股權，當日乙公司所有者權益的賬面價值為1 500萬元，可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為1 960萬元。

三、長期股權投資確認投資損益經(jīng)濟行為的基礎及核算

在投資持有期間，企業(yè)確認投資損益的基礎，以投資持股比例的大小，視成本法與權益的不同而不同。

（一）成本法下長期股權投資損益確認經(jīng)濟行為的基礎——被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利

（二）權益法下長期股權投資損益確認經(jīng)濟行為的基礎——被投資單位實現(xiàn)凈損益

如圖1所示，當企業(yè)長期股權投資采用權益法核算時，被投資單位實現(xiàn)凈損益，投資企業(yè)要按照持股比例確認投資損益，但被投資單位實現(xiàn)凈損益金額，要按照不同情況考慮是否進行調(diào)整后，確定應享有的份額。

通常情況下，投資企業(yè)與被投資單位都執(zhí)行了統(tǒng)一的企業(yè)會計準則，會計政策與會計期間相同。但仍有下列兩種情況會影響投資企業(yè)在確認投資損益時，要對被投資單位實現(xiàn)凈損益進行調(diào)整。

一是投資時點被投資單位各項資產(chǎn)等的公允價值與賬面價值不同。

二是投資企業(yè)與被投資單位之間內(nèi)部交易產(chǎn)生未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益對被投資單位實現(xiàn)凈損益的調(diào)整。

案例2：承案例1三分法之三

2012年1月1日，甲公司以銀行存款1 000萬元支付給乙公司的原股東丙公司，取得乙公司40%的股權，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊懀斎找夜舅姓邫嘁娴馁~面價值為1 500萬元，可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為1 920萬元。假定取得該投資時乙公司兩項資產(chǎn)公允價值與賬面價值不同，乙公司管理用固定資產(chǎn)公允價值1 200萬元，賬面價值800萬元，甲公司取得投資后剩余使用年限16年；100件A商品的公允價值為每件1萬元，每件單位成本0.8萬元不相等。

甲公司與乙公司發(fā)生內(nèi)部交易事項為：2012年9月，甲公司將200件B商品出售給乙公司，單位成本6萬元，單位銷售價格7萬元，乙公司取得商品作為存貨核算。

甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。

乙公司2012年實現(xiàn)凈利潤800萬元，不考慮所得稅的影響。至2012年末，乙公司出售A商品80%，出售B商品150件。

四、被投資單位除凈損益外所有者權益的其他變動核算

被投資單位除凈損益外所有者權益的變動包括兩個方面，一方面是被投資單位實收資本（或股本）的變動；另一方面是被投資單位資本公積的變動。

（一）被投資單位實收資本（或股本）的變動

被投資單位實收資本（或股本）變動時，投資企業(yè)如果不進行對長期股權投資的追加或處置，會導致持股比例相對發(fā)生變化。

（二）被投資單位資本公積的變動

總之，在長期股權投資核算中，成本法與權益法核算因投資企業(yè)和被投資企業(yè)情況的不同而不同，當投資企業(yè)為母公司，取得了對被投資單位的控制權，日常核算采用成本法進行，編制合并報表時，要采用權益法進行調(diào)整。本文僅從投資企業(yè)長期股權投資的取得、投資損益的確認和被投資單位除凈損益外所有者權益的其他變動導致的投資企業(yè)會計處理三個方面進行了研究，希望能對大家有所幫助。

【參考文獻】

[1] 牛紅軍.會計投資者保護：評價體系及指標檢驗[J].會計之友，2012（7下）：63-66.

[2] 段軍山，宋架.基于多重門限模型的我國上市公司資本結(jié)構動態(tài)研究[J].財經(jīng)研究，2012（11）：81-91.

[3] 何力軍.合并報表集團內(nèi)部資產(chǎn)交易未實現(xiàn)損益抵銷與所得稅處理[J].財務與會計，2013（3）：48-51.